Circolare n. 9 del 13/03/2009

Trattamento tributario dei contributi erogati a favore delle aziende di trasporto

La circolare n. 9/E del 13 marzo 2009 della Direzione Centrale Normativa e Contenzioso esamina il trattamento tributario dei contributi erogati per il ripiano delle perdite di esercizio delle aziende e dei consorzi di trasporto pubblico locale. Il documento prende le mosse dalla norma interpretativa introdotta dall’articolo 1, comma 310, della legge 24 dicembre 2007, n. 244 (finanziaria 2008), e ne chiarisce portata, effetti retroattivi e ricadute sui rapporti già pendenti.

Quadro normativo di riferimento

La circolare ricostruisce anzitutto l’evoluzione della disciplina di settore. La legge 10 aprile 1981, n. 151, ha fissato i principi fondamentali in materia di trasporto pubblico locale, prevedendo all’articolo 5 contributi per esercizio e investimenti erogati dalla Regione direttamente o tramite enti locali e consorzi, secondo legge regionale e criteri stabiliti dall’articolo 6. L’articolo 9 della medesima legge aveva istituito, a partire dall’esercizio finanziario 1982, un Fondo nazionale per il ripiano dei disavanzi di esercizio delle aziende di trasporto pubbliche e private.

Successivamente, l’articolo 3, comma 1, della legge 28 dicembre 1995, n. 549, ha trasferito alle Regioni la competenza in materia di erogazione dei contributi, con sostanziale soppressione del Fondo. Già con la risoluzione n. 202/E dell’8 ottobre 1997 era stata affermata la sostanziale identità di natura tra i contributi erogati dalle Regioni e quelli in precedenza erogati dal Fondo nazionale trasporti, con conseguente applicazione della medesima disciplina fiscale.

Disciplina fiscale originaria dei contributi

Il trattamento tributario dei contributi era stato disciplinato dall’articolo 3, comma 1, del decreto-legge 9 dicembre 1986, n. 833, convertito dalla legge 6 febbraio 1987, n. 18, disposizione qualificata come interpretazione autentica dal successivo comma 3. Tale norma aveva chiarito che le somme in questione non sono da considerarsi componenti positive del reddito e quindi non sono ricomprese tra i ricavi rilevanti ai fini fiscali.

La circolare richiama poi la risoluzione n. 126/E del 12 agosto 2005, che aveva affrontato il tema dell’applicabilità, in presenza di tali contributi, delle disposizioni sui limiti proporzionali di deducibilità degli interessi passivi e delle spese generali, nonché della limitazione quantitativa al riporto delle perdite. In quella sede era stato ritenuto che i limiti agli articoli 63 e 75 del TUIR si applicassero alla generalità dei proventi non imponibili, compresi i contributi in esame, e che il meccanismo di limitazione del riporto delle perdite previsto dall’articolo 102 del TUIR rispondesse alla medesima logica di inerenza.

La norma interpretativa della finanziaria 2008

Con il comma 310 dell’articolo 1 della finanziaria 2008 il legislatore ha stabilito espressamente che le somme versate per il ripiano delle perdite di esercizio delle aziende o dei consorzi di trasporto pubblico locale, incluse quelle riferite ad esercizi precedenti al 1982 e quelle provenienti dal Fondo nazionale, non rilevano ai fini degli articoli 61, 109, comma 5, e 84, comma 1, quarto periodo, del TUIR.

La circolare spiega che, a seguito del decreto legislativo n. 344 del 2003, le previgenti disposizioni degli articoli 63 e 75 del TUIR sono state sostanzialmente trasfuse negli articoli 61 e 109, mentre l’articolo 102 è confluito nell’articolo 84. La nuova disposizione interpretativa chiarisce quindi che tali contributi non devono essere considerati nel calcolo dei limiti alla deducibilità proporzionale degli interessi passivi e delle spese generali, né nella limitazione al riporto delle perdite pregresse.

Effetti sui soggetti IRES e sull’articolo 96 del TUIR

La circolare precisa che la norma interpretativa non incide direttamente sull’articolo 96 del TUIR, nella formulazione introdotta dalla finanziaria 2008 per i soggetti IRES. Tuttavia, il documento osserva che il previgente articolo 96 prevedeva un meccanismo di deducibilità degli interessi passivi fondato sul rapporto tra ricavi e proventi tassabili e ricavi e proventi complessivi, analogo nella logica agli articoli 61, 109 e 84.

Per questa ragione, in base alla ratio della norma interpretativa, si ritiene che anche ai fini del previgente articolo 96 i soggetti IRES non dovessero considerare le somme in esame nel rapporto di deducibilità. La circolare afferma così il superamento dell’orientamento espresso nella risoluzione n. 126/E del 2005.

Retroattività, rapporti esauriti e contenzioso

Poiché si tratta di una norma di interpretazione autentica, la disposizione del comma 310 esplica efficacia retroattiva. La retroattività incontra però il limite dei rapporti esauriti, definiti come quelli coperti da giudicato, da atto amministrativo definitivo o per i quali siano decorsi i termini di prescrizione o decadenza.

La circolare invita infine gli uffici dell’Agenzia a riesaminare caso per caso il contenzioso pendente in materia e ad abbandonarlo, sempre che non siano presenti altre questioni sostenibili. Le Direzioni regionali sono chiamate a vigilare sulla puntuale osservanza delle istruzioni fornite.