Cassazione Civile, Ordinanza n. 40925/2021 del 21/12/2021

Esito

La controversia

La società ha impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo d’imposta 2009, emesso a seguito di processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, con cui l’Ufficio aveva recuperato a tassazione maggiori ricavi e disconosciuto costi ritenuti indeducibili perché non documentati. Dopo il rigetto in primo grado e in appello, la contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a cinque motivi: (1) violazione dello Statuto del contribuente e dell’art. 42 d.P.R. 600/1973, sostenendo che l’avviso fosse nullo per mancata motivazione sulle osservazioni presentate dopo la chiusura del PVC e per mancata "motivazione rinforzata" anche se le osservazioni non erano nuove; (2) violazione dell’art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia sull’eccezione di difetto di motivazione dell’atto per recepimento acritico del PVC; (3) violazione dell’art. 42 d.P.R. 600/1973, deducendo che la CTR si sarebbe limitata a recepire acriticamente le risultanze del PVC; (4) violazione delle regole sull’onere della prova, dell’art. 109 TUIR, dell’art. 2719 c.c. e di norme processuali, per avere la CTR confermato il recupero di ricavi sulla base di importi IVA senza prova dei ricavi di competenza e per avere ritenuto inutilizzabili copie fotografiche e preteso la produzione di un contratto di locazione registrato; (5) violazione di norme processuali e travisamento della prova in relazione al disconoscimento di costi, poiché la CTR avrebbe negato la deducibilità di una perdita su crediti senza considerare la sentenza dichiarativa di fallimento del debitore, già prodotta in giudizio.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi tre motivi, ritenendo legittimo l’avviso di accertamento anche senza espressa replica alle osservazioni del contribuente e rilevando che la CTR aveva comunque accertato la possibilità per la società di esercitare il diritto di difesa. Ha ritenuto infondata la censura di motivazione apparente sulla parte dell’accertamento relativa ai ricavi, ma ha accolto il quarto motivo nella parte in cui la CTR aveva invertito o mal applicato le regole sull’onere della prova: in tema di prestazioni di servizi, spetta all’Amministrazione provare il momento di ultimazione della prestazione se contesta la corretta imputazione temporale dei ricavi; inoltre è stata ritenuta errata la valutazione sull’utilizzabilità delle copie fotografiche, perché la copia non autenticata si ha per riconosciuta se non è disconosciuta la conformità all’originale. È stato dichiarato inammissibile soltanto il profilo relativo alla mancata produzione della copia registrata del contratto di locazione. Quanto al quinto motivo, la Corte ha escluso il vizio di motivazione apparente, ma ha accolto la censura di travisamento della prova perché la CTR non aveva esaminato la sentenza dichiarativa di fallimento del cliente, documento potenzialmente decisivo per dimostrare la perdita su crediti e quindi la deducibilità del costo. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR della Campania in diversa composizione anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 27 luglio 2000, n. 212

  l’Amministrazione deve valutare le osservazioni del contribuente, ma non è richiesta una motivazione espressa nell’avviso in replica a tali osservazioni; non opera una nullità automatica per la mancata menzione.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  l’avviso è valido se consente al contribuente di conoscere la pretesa nei suoi elementi essenziali e di difendersi efficacemente; non è richiesta una motivazione "rinforzata" nei termini prospettati dal ricorrente.

• art. 112 c.p.c.

  non vi è omessa pronuncia se il giudice di merito affronta, anche implicitamente, la questione del difetto di motivazione dell’atto accertativo.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  è stato il parametro per le censure di violazione di legge proposte dalla parte ricorrente.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  è stato il parametro per le censure di nullità processuali, omessa pronuncia, motivazione apparente e travisamento della prova.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato come parametro della motivazione della sentenza tributaria, ma la Corte ha escluso che la motivazione fosse meramente apparente sul punto dei ricavi e dei costi, salvo il travisamento della prova sul credito fallito.

• art. 2697 c.c.

  in materia di imputazione temporale dei ricavi, grava sull’Amministrazione l’onere di provare i fatti costitutivi della maggiore pretesa tributaria.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  i corrispettivi per prestazioni di servizi si imputano all’esercizio in cui le prestazioni sono ultimate; se l’Ufficio contesta la competenza deve provarne i presupposti.

• art. 116 c.p.c.

  richiamato per la dedotta errata valutazione della prova; la Corte ha ritenuto fondato il profilo di travisamento della prova solo con riferimento al documento decisivo non esaminato.

• art. 2719 c.c.

  la copia fotostatica non autenticata si considera riconosciuta se non viene disconosciuta la conformità all’originale; la CTR ha errato nel ritenerla inutilizzabile senza verificare il disconoscimento.

• art. 111, comma 6, Cost.

  la motivazione della sentenza è sindacabile in cassazione solo entro il minimo costituzionale.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  consente il controllo sulla presenza di una motivazione solo apparente o inesistente, non sulla mera insufficienza argomentativa.

Massime di principio

• In materia di accertamento tributario, l’avviso non è nullo per il solo fatto di non menzionare le osservazioni presentate dal contribuente dopo il PVC: l’Ufficio deve valutarle, ma non è tenuto a darne espressa confutazione nell’atto impositivo, salvo una specifica previsione di legge.
• L’obbligo di motivazione dell’avviso è soddisfatto quando il contribuente è posto in condizione di comprendere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e di difendersi efficacemente; la mera motivazione per relationem al PVC non è di per sé illegittima.
• Quando l’Amministrazione contesta la corretta imputazione temporale dei ricavi derivanti da prestazioni di servizi, incombe su di essa provare il momento di ultimazione delle prestazioni e, quindi, il presupposto della maggiore pretesa fiscale.
• Il giudice tributario non può escludere la rilevanza probatoria di una copia fotostatica non autenticata se non risulta un disconoscimento della conformità all’originale; in assenza di disconoscimento, la copia deve considerarsi riconosciuta.
• Integra vizio di travisamento della prova la decisione che prescinda da un documento decisivo ritualmente prodotto, quando quel documento è idoneo a incidere in modo determinante sul percorso argomentativo della sentenza.

Come è indicizzato