Cassazione Civile, Sentenza n. 6427/2020 del 06/03/2020

Esito

La controversia

La società, con sede negli Stati Uniti e attività di tour operator, aveva acquistato in Italia servizi di autonoleggio destinati ai propri clienti e aveva ottenuto il rimborso dell’IVA assolta sugli acquisti. L’Agenzia delle entrate aveva emesso due avvisi di accertamento per recuperare l’IVA rimborsata. La Commissione tributaria provinciale di Roma aveva accolto solo parzialmente il ricorso della società; la Commissione tributaria regionale del Lazio, con sentenza depositata il 9 luglio 2014, aveva rigettato l’appello principale dell’Agenzia, considerando i servizi fuori campo IVA per carenza del presupposto territoriale, poiché la società era stabilita negli Stati Uniti e i clienti non erano residenti in Italia. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione e falsa applicazione degli artt. 38-ter, 19 e 74-ter del D.P.R. n. 633/1972, dell’art. 26 della direttiva 77/388/CEE e dell’art. 55 del D.L. n. 69/2013: sosteneva che, in applicazione del regime speciale delle agenzie di viaggio, alla società non spettasse il rimborso dell’IVA sui servizi acquistati da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori, anche se l’agenzia era stabilita fuori dall’Unione e aveva venduto i pacchetti all’estero. La società ha proposto ricorso incidentale per omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 112 c.p.c., sulla distinta contestazione relativa alla pretesa omissione di fatturazione di servizi di autonoleggio resi a utilizzatori residenti in Italia: aveva dedotto che l’Ufficio aveva assunto, senza adeguati riscontri, che tali servizi non fossero compresi in pacchetti turistici e dovessero invece essere trattati come operazioni imponibili in Italia.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i ricorsi e cassato la sentenza, con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione. Ha accolto il motivo principale: l’art. 74-ter del D.P.R. n. 633/1972, come interpretato dall’art. 55 del D.L. n. 69/2013, esclude il rimborso dell’IVA assolta sui beni e servizi acquistati da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori anche per le agenzie di viaggio stabilite fuori dall’Unione. Tale regime è coerente con l’art. 310 della direttiva 2006/112/CE, con la finalità di ripartire il gettito tra gli Stati in cui i servizi sono consumati e con la parità di trattamento tra operatori; la limitazione non viola il principio di neutralità dell’IVA. La Corte ha inoltre ritenuto che, nel caso concreto, la disposizione nazionale di salvaguardia dei rimborsi già effettuati e non ancora recuperati dovesse essere disapplicata, perché incompatibile con la disciplina unionale e tale da determinare una discriminazione fondata sul fatto casuale che il recupero fosse già avvenuto o meno. La questione del legittimo affidamento della società è stata rimessa al giudice di rinvio. Ha accolto anche il ricorso incidentale: il giudice regionale aveva omesso di pronunciarsi sulla contestazione, tempestivamente riproposta, relativa all’addebito di omessa fatturazione per servizi resi a utilizzatori residenti in Italia. La Corte non ha deciso nel merito tale questione, demandandone l’esame al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• art. 74-ter, comma 3, D.P.R. n. 633/1972

  Il primo periodo dell’articolo in esame dispone che il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, comma 3, deve essere interpretato nel senso che non può essere riconosciuto il diritto al rimborso dell’Iva versata da soggetti che, operando quali agenzie di viaggio nell’offrire pacchetti turistici in favore dei propri clienti, siano stabiliti fuori dall’Unione Europea, in tal modo applicando il regime della non rimborsabilità o detraibilità dell’Iva in esame a qualunque operatore che svolga attività di agenzia di viaggio, quindi indipendentemente dal fatto che sia stabilito o meno in un Paese dell’Unione.

  Il divieto di detrazione o rimborso previsto dal regime speciale si applica alle agenzie di viaggio che operano mediante pacchetti turistici anche quando sono stabilite fuori dall’Unione europea.

• art. 55, D.L. n. 69/2013, convertito dalla L. n. 98/2013

  La previsione di cui al D.L. n. 69 del 2013, art. 55, interpreta espressamente il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, nel senso che esso si applica anche al caso di agenzie di viaggio e turismo stabilite fuori dall’Unione Europea ed è quindi chiaro, sotto il profilo della normativa interna, che non può essere riconosciuto il diritto al rimborso dell’Iva versata dalla società controricorrente, ostandovi l’espressa previsione normativa in esame.

  La norma chiarisce in via interpretativa che il regime di non rimborsabilità dell’IVA dell’art. 74-ter si estende alle agenzie di viaggio stabilite fuori dall’Unione europea. La disposizione di salvaguardia dei rimborsi già effettuati e non ancora recuperati va tuttavia disapplicata nel caso esaminato perché incompatibile con la disciplina unionale.

• art. 310, direttiva 2006/112/CE

  In realtà, la ragione del diniego di detrazione o rimborso configurato dall’art. 310, cit., a livello di normativa unionale, ed attuato nel diritto interno con il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, risiede nel fatto che tale limitazione è necessaria al fine di potere assicurare l’attribuzione del gettito a ciascuno dei vari Paesi in cui i servizi facenti parte dei pacchetti sono resi, poichè è proprio tale meccanismo che, mediante il diniego di detrazione o rimborso, consente di assicurare che i servizi forniti durante il viaggio siano assoggettati all’imposta nei diversi Paesi in cui gli stessi sono erogati.

  Nel regime speciale delle agenzie di viaggio, l’IVA imputata sui servizi acquistati da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori non è detraibile né rimborsabile; il diniego consente di attribuire il gettito ai Paesi in cui i servizi sono effettivamente erogati.

• art. 3, par. 2, direttiva 86/560/CEE

  Ed invero, ai sensi della Direttiva 86/560/Cee, art. 3, par. 2, il rimborso dell’Iva in favore dei soggetti non residenti nel territorio unionale non può essere concesso a condizioni più favorevoli di quelle applicate ai soggetti passivi della Comunità.

  Il rimborso ai soggetti passivi stabiliti fuori dall’Unione non può essere accordato in condizioni più favorevoli di quelle applicate agli operatori stabiliti nell’Unione; ne consegue che non può essere riconosciuto al tour operator extra-UE un rimborso escluso per operatori che operano nelle medesime condizioni.

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice del gravame, tuttavia, nel rigettare l’appello dell’Agenzia delle entrate non si è pronunciato sulla questione in esame prospettata dalla controricorrente, avendo unicamente esaminato e deciso la controversia esaminandola unicamente sotto il profilo della pretesa relativa al mancato riconoscimento del diritto al rimborso Iva in caso di operazioni svolte da agenzie di viaggi e turismo che offrono pacchetti turistici.

  La mancata decisione su una questione ritualmente prospettata e riproposta integra omessa pronuncia, che giustifica la cassazione della sentenza.

Massime di principio

• Il regime speciale IVA delle agenzie di viaggio esclude la detrazione e il rimborso dell’imposta assolta sui beni e servizi acquistati da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori anche quando l’agenzia è stabilita fuori dall’Unione europea.
• Nel regime speciale delle agenzie di viaggio, il diniego di detrazione o rimborso dell’IVA sui servizi acquistati a diretto vantaggio dei viaggiatori persegue la ripartizione del gettito tra gli Stati in cui tali servizi sono consumati e non viola, per ciò solo, il principio di neutralità dell’IVA.
• Un operatore stabilito fuori dall’Unione europea non può ottenere condizioni di rimborso IVA più favorevoli di quelle riconosciute agli operatori stabiliti nell’Unione che operano nelle medesime condizioni.
• La disciplina nazionale che salvaguarda rimborsi già effettuati e non recuperati, quando produce una differenza di trattamento dipendente dal fatto casuale dell’avvenuto recupero e contrasta con la disciplina unionale dell’IVA, deve essere disapplicata.
• Il giudice d’appello incorre in omessa pronuncia se non decide una questione ritualmente proposta e riproposta in appello, distinta dal profilo sul quale ha fondato la decisione.

Come è indicizzato