Direttiva 2008/118

Regime generale delle accise e abrogazione della direttiva 92/12/CEE

La direttiva 2008/118/CE sostituisce la direttiva 92/12/CEE per razionalizzare e armonizzare il regime generale delle accise nell’Unione europea. L’intervento è giustificato dall’esigenza di garantire il corretto funzionamento del mercato interno, evitando distorsioni, doppie imposizioni, formalità di frontiera e incertezze sulla circolazione dei prodotti soggetti ad accisa.

Obiettivi e impostazione generale

La direttiva mira a definire un quadro comune per il consumo di prodotti soggetti ad accisa, disciplinando in modo armonizzato:

• i prodotti interessati;
• il momento e il luogo di esigibilità dell’imposta;
• i soggetti debitori;
• la circolazione in sospensione d’accisa e dopo l’immissione in consumo;
• le esenzioni, i rimborsi e le garanzie;
• i controlli tramite sistema informatizzato.

Pur armonizzando gli aspetti essenziali, la direttiva lascia agli Stati membri margini di discrezionalità soprattutto nelle modalità applicative, nelle condizioni di garanzia, nelle semplificazioni procedurali e in alcune esenzioni o deroghe.

Ambito di applicazione materiale

L’articolo 1 definisce come prodotti soggetti ad accisa:

• prodotti energetici ed elettricità;
• alcole e bevande alcoliche;
• tabacchi lavorati.

Gli Stati membri possono applicare, oltre all’accisa, altre imposte indirette con finalità specifiche sui medesimi prodotti, purché compatibili con le norme UE su base imponibile, calcolo, esigibilità e controllo. Possono inoltre introdurre imposte su prodotti diversi e su servizi, a condizione di non creare formalità connesse all’attraversamento delle frontiere negli scambi intracomunitari.

Ambito territoriale e territori esclusi

La direttiva si applica al territorio della Comunità, ma non si applica, salvo specifiche eccezioni o facoltà di estensione, ad alcuni territori elencati all’articolo 5, tra cui:

• isole Canarie;
• dipartimenti francesi d’oltremare;
• isole Åland;
• isole Anglo-normanne;
• isola di Helgoland;
• territorio di Büsingen;
• Ceuta;
• Melilla;
• Livigno;
• Campione d’Italia;
• acque italiane del lago di Lugano.

Sono previste regole speciali per Monaco, San Marino, Akrotiri e Dhekelia, Isola di Man, Jungholz e Mittelberg, trattati, ai fini della direttiva, come movimenti intracomunitari con gli Stati membri di riferimento. La Spagna e la Francia possono estendere, mediante dichiarazione, l’applicazione alle Canarie e ai dipartimenti d’oltremare per tutti o alcuni prodotti soggetti ad accisa.

Definizioni essenziali

L’articolo 4 contiene le definizioni centrali per la lettura operativa della direttiva, tra cui:

• depositario autorizzato;
• destinatario registrato;
• speditore registrato;
• deposito fiscale;
• regime di sospensione dall’accisa;
• procedura o regime doganale sospensivo;
• importazione di prodotti soggetti ad accisa.

Tali definizioni sono decisive per identificare gli operatori legittimati a produrre, detenere, ricevere o spedire beni in sospensione e per comprendere chi assume gli obblighi fiscali e documentali.

Esigibilità dell’accisa: momento, luogo e debitore

L’accisa diviene esigibile al momento e nello Stato membro dell’immissione in consumo. L’immissione in consumo comprende, tra l’altro:

• svincolo, anche irregolare, da un regime di sospensione;
• detenzione fuori da un regime di sospensione senza previa applicazione dell’imposta;
• fabbricazione irregolare fuori da un regime di sospensione;
• importazione irregolare, salvo immediata sottoposizione a sospensione.

La distruzione totale o la perdita irrimediabile non costituiscono immissione in consumo se dovute alla natura del prodotto, a caso fortuito, forza maggiore o autorizzazione dell’autorità competente. Ogni Stato membro stabilisce le proprie norme e condizioni per definire e provare tali perdite.

Il debitore varia a seconda della fattispecie: depositario autorizzato, destinatario registrato, detentore, fabbricante, importatore o chi abbia partecipato all’operazione, con solidarietà quando vi sono più debitori per il medesimo debito.

Irregolarità nella circolazione in sospensione d’accisa

Se durante la circolazione in sospensione si verifica un’irregolarità, l’accisa è dovuta nello Stato membro in cui l’irregolarità si è verificata; se il luogo non è determinabile, si presume che sia avvenuta nello Stato membro di rilevazione. Se i prodotti non arrivano a destinazione e non emerge alcuna irregolarità, la presunzione opera nello Stato membro di spedizione, salvo prova contraria entro 4 mesi dall’inizio della circolazione; per il garante non informato è previsto un termine di un mese dalla comunicazione.

Se entro 3 anni si individua lo Stato membro effettivamente competente, l’accisa va riscossa lì; l’altro Stato membro procede a rimborso o sgravio se l’imposta è stata già riscossa altrove. Le autorità competenti sono tenute a informarsi reciprocamente.

Rimborso, sgravio ed esenzioni

La direttiva consente rimborsi o sgravi non solo nei casi espressamente indicati, ma anche nei casi stabiliti dagli Stati membri, purché siano evitate evasione e abuso. Tuttavia, il rimborso non può introdurre esenzioni diverse da quelle previste dalla direttiva o dagli altri atti richiamati.

Le esenzioni principali riguardano:

• relazioni diplomatiche o consolari;
• organizzazioni internazionali e loro membri;
• forze armate NATO di Stati diversi dallo Stato di esigibilità;
• forze armate britanniche di stanza a Cipro;
• consumi nell’ambito di accordi con paesi terzi o organizzazioni internazionali, se ammessi ai fini IVA.

Le cessioni esenti a tali destinatari richiedono un certificato di esenzione. Per le vendite duty free, gli Stati membri possono esentare i prodotti venduti nei punti di vendita in esenzione da imposte e trasportati nei bagagli personali verso paesi o territori terzi, con regole antiabuso; è previsto un periodo transitorio fino al 1º gennaio 2017 per alcuni punti vendita fuori da aeroporti o porti.

Depositi fiscali e obblighi dei depositari autorizzati

La fabbricazione, trasformazione e detenzione in sospensione devono avvenire in un deposito fiscale autorizzato dallo Stato membro competente. Il depositario autorizzato deve, secondo le condizioni fissate dall’autorità nazionale:

• prestare garanzia, se necessaria;
• rispettare gli obblighi nazionali;
• tenere la contabilità delle scorte e dei movimenti;
• contabilizzare i prodotti ricevuti a fine circolazione;
• consentire controlli e verifiche.

Si tratta di un sistema che conferma la centralità del presidio fisico e contabile del prodotto per la corretta riscossione dell’imposta.

Circolazione in sospensione d’accisa e sistema elettronico

I prodotti possono circolare in sospensione, anche attraverso un paese o territorio terzo, da deposito fiscale a:

• altro deposito fiscale;
• destinatario registrato;
• luogo di uscita dal territorio UE;
• destinatario esente di cui all’articolo 12, se spediti da un altro Stato membro.

È possibile anche la circolazione dal luogo di importazione, se l’operatore è uno speditore registrato. In alcuni casi, lo Stato membro di destinazione può autorizzare la consegna diretta in un luogo designato.

La circolazione in sospensione è coperta da garanzia, in linea generale prestata dallo speditore autorizzato o registrato; in alcuni casi può essere prestata da trasportatore, vettore, proprietario, destinatario o congiuntamente da più soggetti. La garanzia è valida in tutta la Comunità, ma lo Stato membro di spedizione può esentarla per movimenti interni o, per prodotti energetici, per trasporti via mare o condotte fisse.

Documentazione elettronica, ricezione ed esportazione

La direttiva introduce il documento amministrativo elettronico come regola generale per i movimenti in sospensione. Lo speditore presenta una bozza tramite il sistema informatizzato; le autorità verificano i dati e, se validi, assegnano un codice unico di riferimento amministrativo (ARC).

Durante la circolazione, il documento accompagna il movimento e può essere annullato prima dell’inizio o modificato quanto alla destinazione, entro i limiti previsti. Il destinatario deve presentare una nota di ricevimento entro 5 giorni lavorativi dalla conclusione della circolazione; nei movimenti verso l’estero, l’ufficio doganale di uscita o l’ufficio competente compila la nota di esportazione che certifica l’uscita dal territorio UE.

Indisponibilità del sistema e prove alternative

Se il sistema informatizzato è indisponibile, la circolazione può iniziare con documento cartaceo recante gli stessi dati della bozza elettronica, previa informazione all’autorità competente. Una volta ripristinato il sistema, il documento elettronico sostituisce quello cartaceo. Regole analoghe si applicano alla nota di ricevimento e alla nota di esportazione, nonché alle modifiche di destinazione o al frazionamento della circolazione, che possono essere comunicati con mezzi alternativi.

L’articolo 28 consente di dimostrare la conclusione della circolazione anche con altri elementi di prova, compreso un visto delle autorità competenti, quando manchi il documento elettronico per ragioni diverse dall’indisponibilità del sistema. La Commissione adotta le regole tecniche su struttura e contenuto dei messaggi e dei documenti; gli Stati membri disciplinano le situazioni di indisponibilità.

Procedure semplificate

Gli Stati membri possono istituire procedure semplificate per movimenti in sospensione interamente interni al proprio territorio, anche derogando alla supervisione elettronica. Inoltre, di comune accordo, gli Stati membri interessati possono prevedere semplificazioni per circolazioni frequenti e periodiche tra due o più Stati membri, comprese quelle tramite condutture fisse.

Regime dopo l’immissione in consumo: acquisti dei privati

Per i prodotti acquistati da un privato per uso personale e trasportati da uno Stato membro a un altro, l’accisa è dovuta solo nello Stato di acquisto. Gli Stati membri devono valutare l’uso personale considerando, tra l’altro:

• status commerciale del detentore;
• luogo e modalità di trasporto;
• documentazione;
• natura e quantità dei prodotti.

Per tabacchi e alcolici la direttiva fissa livelli indicativi minimi che fungono da elementi di prova, tra cui 800 sigarette, 400 sigaretti, 200 sigari, 1 kg di tabacco da fumo; 10 litri di superalcolici, 20 litri di prodotti intermedi, 90 litri di vino, 110 litri di birra. Gli Stati membri possono inoltre tassare nello Stato di consumo gli oli minerali trasportati con modalità atipiche.

Regime dopo l’immissione in consumo: detenzione per scopi commerciali e passaggi intermedi

Se prodotti già immessi in consumo in uno Stato membro sono detenuti per scopi commerciali in un altro Stato membro per essere forniti o utilizzati, l’accisa è dovuta nello Stato membro di destinazione. In tal caso sono previsti documento di accompagnamento, dichiarazione preventiva, garanzia, pagamento secondo la procedura nazionale e verifiche da parte delle autorità.

Se i prodotti transitano per un altro Stato membro ma restano destinati allo stesso Stato di partenza, continua ad applicarsi il documento di accompagnamento, con itinerario appropriato e obblighi di dichiarazione e attestazione di ricevimento. Le semplificazioni sono possibili per circolazioni frequenti e regolari.

Vendite a distanza

Nelle vendite a distanza, cioè quando prodotti già immessi in consumo in uno Stato membro sono acquistati da una persona non economica stabilita in un altro Stato membro e spediti dal venditore o per suo conto, l’accisa è dovuta nello Stato membro di destinazione al momento della consegna. Il debitore è il venditore, salvo che lo Stato di destinazione preveda un rappresentante fiscale o, in caso di mancato rispetto degli obblighi, il destinatario.

Il venditore o il rappresentante fiscale devono registrarsi, prestare garanzia, pagare l’accisa all’ufficio designato e tenere contabilità delle forniture. Se tali procedure sono rispettate, l’accisa pagata nel primo Stato membro è rimborsabile o sgravabile. Sono possibili modalità particolari per prodotti soggetti a normative nazionali specifiche di distribuzione.

Distruzione, perdita e irregolarità dopo l’immissione in consumo

Per i prodotti circolanti ai sensi degli articoli 33 e 36, la distruzione totale o perdita irrimediabile nel corso del trasporto in uno Stato membro diverso da quello di immissione in consumo esclude l’esigibilità dell’accisa, se adeguatamente comprovata. La garanzia prestata per la circolazione è svincolata.

Se si verifica un’irregolarità durante tale circolazione, l’accisa è dovuta nello Stato membro in cui l’irregolarità è avvenuta o, se non identificabile, in quello di rilevazione; la persona che ha garantito il pagamento e chi ha partecipato all’irregolarità sono debitori. Anche in questo caso è previsto il rimborso o sgravio nello Stato di origine se l’imposta è stata riscossa altrove.

Contrassegni fiscali, piccoli produttori e regimi speciali

Gli Stati membri possono imporre contrassegni fiscali o nazionali di riconoscimento sui prodotti immessi in consumo nel loro territorio o, in taluni casi, quando entrano nel territorio. I contrassegni devono essere messi a disposizione degli operatori degli altri Stati membri, non devono ostacolare la libera circolazione e danno diritto a rimborso o sgravio se l’accisa viene riscossa in un altro Stato membro; il rimborso può essere subordinato alla prova di rimozione o distruzione dei contrassegni.

I piccoli produttori di vino, definiti come produttori mediamente inferiori a 1.000 hl l’anno, possono essere esonerati dagli obblighi dei capi III e IV e da altri obblighi di circolazione e controllo. Gli Stati membri possono mantenere fino a nuova disciplina le proprie esenzioni sui rifornimenti per navi e aeromobili. È inoltre prevista una deroga speciale per i prodotti usati nella costruzione o manutenzione di ponti di confine, per semplificare la riscossione.

Comitato delle accise e atti di esecuzione

La Commissione è assistita da un comitato delle accise, al quale si applica la procedura di comitato della decisione 1999/468/CE. Il comitato esamina anche le questioni sollevate sulla normativa accise. La Commissione adotta misure attuative su aspetti tecnici, in particolare la struttura dei messaggi, dei documenti e delle procedure elettroniche.

Disposizioni transitorie, abrogazione e recepimento

La direttiva prevede un periodo transitorio per l’adattamento al sistema di controllo elettronico: fino al 31 dicembre 2010 gli Stati membri di spedizione possono consentire l’avvio della circolazione in sospensione secondo le formalità della direttiva 92/12/CEE. Inoltre, la circolazione iniziata prima del 1º aprile 2010 resta disciplinata dalla direttiva abrogata.

La direttiva 92/12/CEE è abrogata con efficacia dal 1º aprile 2010, ma continua ad applicarsi nei limiti transitori previsti. Gli Stati membri devono adottare e pubblicare le disposizioni di recepimento entro il 1º gennaio 2010, per conformarsi a decorrere dal 1º aprile 2010, e trasmettere alla Commissione il testo delle norme adottate e una tavola di concordanza.

Profili pratici per operatori e professionisti

Per gli avvocati e i commercialisti, la direttiva è rilevante perché:

• ridefinisce la catena dei soggetti passivi e dei garanti;
• richiede un controllo puntuale dei flussi intracomunitari e dei documenti elettronici;
• distingue nettamente tra regime sospensivo e prodotti già immessi in consumo;
• impone analisi specifiche su privati, vendite a distanza, depositi fiscali ed esenzioni;
• lascia agli Stati membri margini regolatori che possono incidere su garanzie, semplificazioni, rimborsi e controlli.

Il dato essenziale è che si tratta di una direttiva di armonizzazione, quindi vincola gli Stati membri al risultato comune, ma la concreta disciplina operativa resta in larga parte affidata al recepimento nazionale e alle scelte amministrative interne.