Cassazione Civile, Sentenza n. 7960/2024 del 25/03/2024

Esito

La controversia

Il contribuente De Lucia chiedeva il rimborso di euro 24.361,41 pari alle ritenute IRPEF operate sugli importi pensionistici percepiti nel periodo 2002-2006 e poi restituiti all'INPS perché non spettanti. L'Agenzia aveva rifiutato (silenzio-rifiuto) l'istanza; in primo grado la CTP di Benevento accolse il ricorso del contribuente, la CTR Campania confermò e l'Agenzia impugnò in Cassazione sostenendo la violazione degli articoli 10 (lett. d-bis) e 51 (lett. h) del TUIR, ergo che il recupero delle imposte dovesse avvenire tramite la deduzione prevista dall'art. 10 o mediante riconoscimento diretto dal sostituto d'imposta, non invece mediante ordinaria procedura di rimborso.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha confermato che, anche se l'onere deducibile previsto dall'art. 10, comma 1, lett. d-bis) TUIR non consente il recupero integrale delle imposte per assenza di capienza, ciò non preclude il ricorso all'ordinaria procedura di rimborso delle imposte dirette ex art. 38 DPR 602/1973. Ha stabilito che il termine decadenziale per l'azione di rimborso decorre non dalla data della ritenuta ma dal momento in cui è sopravvenuto l'obbligo di restituzione della prestazione (cioè dalla richiesta di restituzione da parte dell'INPS), e che legittimati ad agire sono sia il sostituto d'imposta (INPS) sia il percipiente (contribuente). La CTR aveva correttamente accertato che il contribuente non si era avvalso della deduzione e che il piano di recupero dell'INPS era calcolato al lordo: il diniego di rimborso è stato quindi illegittimo e la sentenza di merito è stata confermata. Spese di giudizio a carico del ricorrente.

Norme richiamate

• art. 10, comma 1, lett. d-bis) TUIR (versione vigente ratione temporis)

  Dal reddito complessivo si deducono, se non sono deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formarlo, i seguenti oneri sostenuti dal contribuente [...] le somme restituite al soggetto erogatore, se hanno concorso a formare il reddito in anni precedenti

  Riconosce un onere deducibile per le somme restituite che erano state tassate in anni precedenti; tale deduzione è utilizzabile nei limiti di capienza dell'imponibile del periodo di restituzione, alternativamente è prevista la possibilità di rimborso secondo disciplina attuativa (modifiche successive hanno ampliato le opzioni)

• art. 51, comma 2, lett. h) TUIR (precedentemente art.48, lett. h))

  Prevede che non concorrono a formare il reddito da lavoro dipendente le somme trattenute al dipendente per oneri di cui all'art.10 TUIR; consente al sostituto d'imposta di non assoggettare a imponibile le somme trattenute per oneri deducibili

• art. 38 DPR 29 settembre 1973, n. 602

  il soggetto che ha effettuato il versamento diretto può presentare [...] istanza di rimborso, entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento stesso, nel caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell’obbligo di versamento

  Norma generale che governa l'azione di rimborso per versamenti diretti; applicabile anche quando l'imposta, legittimamente versata all'epoca, diventa indebitamente versata per un fatto sopravvenuto (es. obbligo di restituzione della prestazione)

• art. 21, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  la domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione

  Norma residuale e di chiusura che fissa termini per la domanda di restituzione se non vi sono disposizioni specifiche; la Corte la considera secondaria rispetto all'art.38 per i casi disciplinati da quest'ultimo

• D.M. 5 aprile 2016

  In alternativa alla deducibilità dal reddito complessivo dei periodi d'imposta successivi, il contribuente può chiedere, entro il termine di cui all'articolo 2, comma 1, il rimborso dell'importo determinato applicando all'intero ammontare delle somme non dedotte l'aliquota corrispondente al primo scaglione di reddito di cui all'articolo 11 del citato TUIR. La richiesta di rimborso è irrevocabile.

  Disciplina attuativa prevista per consentire, come alternativa alla deduzione, il rimborso calcolato applicando l'aliquota del primo scaglione; rilevante per istanze presentate dopo la modifica normativa del 2014

• art. 150 d.l. 19 maggio 2020, n. 34 (decreto Rilancio) – novellamento art.10 TUIR

  Ha introdotto, con efficacia dal 1° gennaio 2020, la possibilità espressa della restituzione al netto della ritenuta (comma 2-bis), prevedendo modalità diverse di ripetizione dell'indebito; non applicabile retroattivamente ai casi già definiti o a piani di recupero già calcolati al lordo salvo diverso accordo

Massime di principio

• Se una prestazione è stata tassata per cassa e successivamente viene accertata come indebitamente percepita e restituita, il percipiente può chiedere il rimborso delle imposte trattenute anche se non ha potuto sfruttare integralmente la deduzione prevista dall'art.10 TUIR.
• L'azione di rimborso per imposte dirette è disciplinata dall'art.38 DPR 602/1973 quando l'imposta, pur versata legittimamente all'epoca, diventa indebitamente percepita per un fatto sopravvenuto; il termine decadenziale decorre dal momento in cui sorge l'obbligo di restituzione della prestazione (non dalla data della ritenuta).
• Sia il sostituto d'imposta (es. INPS) sia il sostituito (contribuente) sono legittimati a richiedere il rimborso all'Amministrazione finanziaria; l'esercizio dell'azione di rimborso da parte del contribuente non richiede la prova che il sostituto abbia contabilmente o materialmente compensato/trasmesso le imposte.
• La deduzione ex art.10 lett. d-bis) e le modalità di rimborso attuative (D.M. 2016) sono strumenti alternativi: il contribuente può scegliere se dedurre l'onere o chiedere il rimborso previsto dalla disciplina attuativa quando applicabile.
• Le modifiche legislative (es. compensazione al netto introdotta dal decreto Rilancio dal 2020) possono cambiare le modalità operative per i rimborsi, ma non incidono retroattivamente sui rapporti già risolti o su piani di recupero fissati al lordo, salvo diverso accordo tra le parti.
• I profili probatori relativi a come l'ente erogatore abbia effettivamente calcolato o trattenuto le somme (al lordo o al netto) sono questioni di fatto riservate al giudice di merito; la legittimità del rimborso segue però i principi giuridici sopra indicati.