Sentenza del 03/05/2019 n. 1936 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha contestato a S, per gli anni d'imposta 2000, 2001 e 2002, la responsabilità fiscale derivante da una frode carosello realizzata attraverso la società E, ritenuta una società cartiera priva di struttura operativa e utilizzata per l'emissione di fatture relative a operazioni inesistenti concernenti licenze software. Sono stati accertati induttivamente ricavi non dichiarati, IVA, IRPEG e IRAP, oltre alle sanzioni. La questione centrale era stabilire se S fosse l'amministratore di fatto della società, nonostante l'assenza di una formale investitura, sulla base del suo inserimento nella gestione, delle direttive impartite, dei mandati fiduciari, dei collegamenti societari, dei flussi finanziari e della documentazione extracontabile.

La decisione

La Corte di Cassazione, con sentenza n. 21235 del 22 giugno 2017, ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo insufficiente la motivazione della sentenza d'appello che aveva escluso l'amministrazione di fatto soltanto perché mancava un incarico formale. La causa è stata rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia. In sede di rinvio, la Commissione ha ritenuto provato che S dirigesse effettivamente la società E e l'intero meccanismo fraudolento, valorizzando le dichiarazioni di terzi, i mandati fiduciari, la documentazione bancaria ed extracontabile e i collegamenti tra le società coinvolte. Ha inoltre ritenuto legittima la motivazione per relationem degli avvisi, utilizzabili le dichiarazioni raccolte dalla Guardia di Finanza come elementi probatori e non deducibili i costi non documentati e non contabilizzati. La Commissione ha escluso l'applicabilità dell'art. 7 del D.L. 269/2003, ritenendo S direttamente responsabile anche delle sanzioni in quanto amministratore di fatto e dominus di una società meramente apparente. I ricorsi originari del contribuente sono stati quindi rigettati e S è stato condannato al pagamento delle spese, liquidate in 9.000 euro per il giudizio di Cassazione e 8.000 euro per il giudizio di rinvio, oltre rimborso forfettario.

Norme richiamate

• Art. 7, comma 1, D.L. n. 269/2003, convertito dalla L. n. 326/2003

  Le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società od enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica.

  La regola esclude normalmente la responsabilità personale dell'amministratore per le sanzioni riferibili alla società, quando l'amministratore agisce nell'ambito del mandato nell'interesse della persona giuridica. Non opera, secondo la decisione, quando la società è un ente apparente o simulato, utilizzato come mero strumento della persona fisica che è contemporaneamente trasgressore e contribuente.

• Art. 11 D.Lgs. n. 472/1997

  La disciplina della responsabilità solidale dell'amministratore per le sanzioni tributarie è stata ritenuta non applicabile nella sua formulazione ordinaria alla luce dell'art. 7 del D.L. 269/2003, salvo il caso particolare della società fittizia e dell'amministratore di fatto riconosciuto quale diretto autore della violazione.

• Art. 63 D.Lgs. n. 546/1992

  Nel giudizio tributario di rinvio non possono essere introdotte nuove conclusioni o nuove prove, inclusi nuovi documenti, salvo fatti sopravvenuti, esigenze istruttorie derivanti dalla sentenza di annullamento o impossibilità di produzione per forza maggiore. Restano ammesse le mere difese sui fatti già oggetto del giudizio.

• Art. 7, comma 4, D.Lgs. n. 546/1992

  Il divieto di prova testimoniale riguarda l'assunzione diretta della testimonianza da parte del giudice tributario. Le dichiarazioni di terzi raccolte dalla Guardia di Finanza durante le verifiche costituiscono informazioni acquisite in sede amministrativa e possono essere utilizzate come elementi di prova o presunzioni.

• Art. 7 e art. 16 D.Lgs. n. 472/1997

  Gli atti di irrogazione devono indicare le violazioni, le norme applicate e i criteri di determinazione delle sanzioni. Nel caso concreto la motivazione è stata ritenuta sufficiente perché erano state indicate le norme, applicata la misura più favorevole e assunta la misura minima prevista.

Massime di principio

• L'amministratore di fatto può essere individuato anche senza una nomina formale: è sufficiente dimostrare un inserimento stabile nella gestione dell'impresa, attraverso direttive, controllo delle decisioni operative, gestione dei rapporti finanziari o uso di fiduciari.
• La responsabilità fiscale personale può essere riconosciuta quando la società è una mera cartiera o un ente simulato creato per realizzare frodi, soprattutto se la persona fisica controlla le operazioni e ne beneficia economicamente.
• Le dichiarazioni di terzi raccolte dagli organi verificatori non sono prove testimoniali vietate nel processo tributario, ma possono essere utilizzate come elementi indiziari, specialmente se corroborate da documenti, flussi finanziari e collegamenti societari.
• Un avviso di accertamento può essere motivato per relationem mediante rinvio a un processo verbale di constatazione già conosciuto o conoscibile dal contribuente, purché siano comprensibili le ragioni della pretesa e sia garantito il diritto di difesa.
• La ripresa induttiva dei ricavi può essere ritenuta legittima quando la società non tiene la contabilità, non presenta dichiarazioni, è priva di struttura operativa e le fatture emesse risultano inserite in un circuito fraudolento.
• I costi non possono essere dedotti soltanto perché collegati a fatture o operazioni contestate: occorrono effettività, documentazione e corretta contabilizzazione, salvo specifiche diverse risultanze probatorie.
• Nel giudizio di rinvio il contribuente e l'amministrazione devono normalmente attenersi al tema fissato dalla sentenza di cassazione; nuove prove e nuovi documenti sono ammissibili solo nelle eccezioni previste dalla legge.