Sentenza del 18/10/2023 n. 247 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata

Esito

La controversia

Verifica fiscale sull'IVA relativa alle cessioni di autovetture nell'anno 2014: l'Ufficio ha ritenuto non sussistenti i requisiti per l'aliquota agevolata del 4% per 66 cessioni e ha rettificato l'IVA applicando il 22%, chiedendo la differenza di imposta. La contribuente ha impugnato l'avviso denunciando, tra l'altro, la mancata attivazione del contraddittorio endoprocedimentale, la conformità all'operato ai prescritti formali (DM 16/05/1986), carenze ed errori nell'attività istruttoria e l'illegittimità delle sanzioni. L'Agenzia ha impugnato la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso della contribuente, contestando la ricostruzione sul contraddittorio e sul merito dell'applicazione dell'aliquota IVA ridotta.

La decisione

Il giudice d'appello ha rigettato l'appello dell'Agenzia e confermato la decisione di primo grado. Pur rilevando che la mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale non è stata la ragione esclusiva del provvedimento di accoglimento del primo giudice, è stato però accertato che il contribuente aveva fornito argomentazioni concrete che avrebbero potuto influenzare l'esito dell'accertamento. Sul merito si è riconosciuta l'applicabilità dell'aliquota IVA ridotta al 4% anche per le cessioni effettuate a familiari del soggetto disabile che utilizzano il veicolo per il trasporto del disabile, anche in assenza di adattamenti tecnici del veicolo; inoltre, in caso di contrasto tra normativa nazionale e direttiva comunitaria chiara e non equivoca, il giudice nazionale può disapplicare la normativa nazionale con riferimento alla questione. Le spese di giudizio sono compensate.

Norme richiamate

• Cass. Sez. U., Sent. n. 24823 del 09/12/2015

  "In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l'Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione comporta l'invalidità dell'atto purché il contribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa, esclusivamente per i tributi 'armonizzati'..."

  Per i tributi armonizzati come l'IVA esiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale: la sua violazione può invalidare l'atto se il contribuente ha esposto ragioni concrete e non pretestuose.

• Cass. Sez. 5, Sent. n. 1428 del 22/01/2013

  "L'aliquota IVA ridotta al 4% sull'acquisto di autoveicoli compiuti da disabili o da loro familiari ... deve applicarsi anche quando il veicolo non abbia subito alcuna modifica ... ed anche quando l'acquisto sia stato compiuto prima del 10 gennaio 2001"

  La giurisprudenza di legittimità valorizza il dato sostanziale (uso effettivo del veicolo per il trasporto del disabile) rispetto alla sola conformità formale/documentale, estendendo l'agevolazione anche a veicoli non adattati se usati per il trasporto del disabile da familiari.

• Direttiva n. 2000/78/CE

  Proibisce la discriminazione basata sull'handicap e impone agli Stati membri di adeguare la normativa; la direttiva supporta l'interpretazione estensiva delle agevolazioni per prevenire discriminazioni nei confronti dei disabili.

• Direttiva comunitaria (20.12.1996) sulle pari opportunità per disabili

  "sancisce il principio di eliminare qualsiasi forma di discriminazione negativa basata esclusivamente sull'handicap ... tenendo nel contempo il debito conto i bisogni ed interessi dei loro familiari e delle persone che li assistono"

  Principio comunitario che giustifica un'interpretazione estensiva delle agevolazioni per i disabili e per i loro familiari, anche in relazione all'IVA ridotta.

• Art. 8, comma terzo, L. n. 449/1997

  Norma nazionale che aveva esteso l'ambito soggettivo delle agevolazioni IVA ai genitori (familiari) dei soggetti affetti da handicap, in concetto di disciplina originaria delle agevolazioni.

• L. n. 388/2000, art. 30, co. 7

  Ha riconosciuto/precisato l'agevolazione in favore dei familiari dei portatori di handicap a prescindere dagli adattamenti tecnici dell'autovettura, supportando l'estensione soggettiva del beneficio.

• DM 16/05/1986

  Riferimento normativo/formale frequentemente invocato per i requisiti documentali e procedurali; tuttavia la decisione evidenzia che il dato sostanziale (uso effettivo) può prevalere quando la normativa comunitaria e la legislazione nazionale vanno interpretate unitariamente.

• D.Lgs. 546/92 art. 8; D.Lgs. 472/97 art. 6; L. 212/2000 art. 10 co. 3

  Norme di procedura e sanzionatorie richiamate dalla contribuente per eccepire la non debenza delle sanzioni e violazioni procedurali; il giudice ha trattato le questioni procedurali alla luce del contraddittorio obbligatorio per l'IVA.

Massime di principio

• Per i tributi armonizzati (es. IVA) l'Amministrazione è soggetta all'obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale: se non lo instaura e il contribuente ha proposto argomentazioni concrete e non pretestuose, l'atto può essere invalidato.
• L'aliquota IVA ridotta al 4% può essere riconosciuta anche quando il veicolo non è stato tecnicamente adattato, se il dato sostanziale dimostra che il mezzo è utilizzato per il trasporto del soggetto disabile, compreso l'uso da parte di familiari.
• Quando la normativa nazionale che disciplina un beneficio fiscale è in contrasto con una direttiva comunitaria chiara e non equivoca, il giudice nazionale può disapplicare la normativa nazionale contrastante e applicare la disciplina conforme al diritto comunitario.
• La valutazione delle agevolazioni fiscali in materia di disabilità deve privilegiare l'effettività della tutela (uso reale e scopi di inclusione sociale) rispetto al mero controllo formale dei documenti; tuttavia è consigliabile al contribuente produrre documentazione sui fatti concreti (uso, motivazioni, certificazioni mediche) durante il contraddittorio.
• Distinguere fra tributi armonizzati e non armonizzati: l'obbligo di contraddittorio generalizzato si applica ai primi; per i non armonizzati l'onere esiste solo se la normativa nazionale lo prevede espressamente.
• In sede amministrativa il contribuente deve sfruttare il contraddittorio endoprocedimentale per esporre dettagliatamente le ragioni di fatto e di diritto: argomentazioni incomplete o assenti rischiano di vanificare la protezione offerta dalle direttive comunitarie.