Sentenza del 18/10/2023 n. 659 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

A impugnava l'avviso di accertamento TOSAP per il 2018 relativo all'occupazione delle aree sovrastanti da ponti e viadotti autostradali, sostenendo l'assenza del presupposto soggettivo dell'imposta (mancanza di concessione/autorità comunale che individui il soggetto passivo) e, comunque, l'esenzione ex art. 49, lett. a) d.lgs. 507/1993 in quanto l'opera è stata realizzata e risulta di proprietà dello Stato. I (concessionaria) chiedeva il rigetto ritenendo imponibile l'attraversamento del suolo comunale da parte del viadotto. In primo grado la CTP di Genova aveva rigettato il ricorso, ma in appello la Corte ha seguito l'arresto delle Sezioni Unite (Cass. Sez. Un., 8628/2020), ritenendo che in assenza di un provvedimento di concessione o autorizzazione dell'ente locale che identifichi il soggetto passivo la qualificazione dell'occupante non possa essere automaticamente ascritta al concessionario; nel caso in esame l'occupazione è derivata da legge statale ed è imputabile allo Stato, che è esente.

La decisione

La Corte ha accolto l'appello di A S.p.A. e ha annullato l'avviso di accertamento emesso da I S.r.l. per la TOSAP 2018 relativo ai ponti e viadotti. Le spese dei due gradi di giudizio sono compensate. Motivazione: assenza di un provvedimento comunale di concessione/ autorizzazione che individui il soggetto passivo; l'occupazione è riconducibile allo Stato (proprietario dell'opera e conseguenza di legge) ed è quindi esente ex art. 49, lett. a), d.lgs. 507/1993; il concessionario non può essere considerato occupante di fatto o abusivo in assenza di un titolo che lo identifichi come destinatario dell'autorizzazione comunale all'occupazione.

Norme richiamate

• D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507

  art. 38, art. 39, art. 49 lett. a)

  Art. 38: il presupposto oggettivo è l'occupazione materiale di suolo pubblico. Art. 39: il presupposto soggettivo (individuazione del soggetto passivo) deriva da un provvedimento di concessione o autorizzazione rilasciato dall'ente locale; in sua mancanza va individuato l'occupante di fatto/abusivo. Art. 49 lett. a): l'occupazione effettuata dallo Stato è esente dalla TOSAP.

• Cassazione, Sez. Un., sent. 8628/2020 (giurisprudenza)

  La legittimazione passiva della TOSAP, se esiste un atto di concessione/ autorizzazione comunale, spetta a chi è titolare di tale atto; in mancanza il soggetto passivo può essere l'occupante di fatto. Questo principio è stato applicato per escludere la responsabilità automatica del concessionario della gestione di un'infrastruttura quando non esista un provvedimento locale che lo individui come occupante.

• Giurisprudenza della Cassazione (sezioni civili, precedenti contrastanti citati)

  es. Cass. Sez. V, 11886/2017; Cass. Sez. VI-5, 19693/2018; Cass. Sez. V, 28341/2019; Sez. VI-5, 35408/2022; 30814/2021; 20974/2020

  Alcuni precedenti ritenevano imponibile la società concessionaria per l'occupazione di viadotti sul suolo comunale anche se l'opera era di proprietà statale; la Corte d'appello, però, si è orientata sul principio delle Sezioni Unite (8628/2020) che privilegia l'individuazione formale del soggetto passivo tramite provvedimento amministrativo o, in mancanza, richiede l'accertamento di un'occupazione di fatto non riconducibile allo Stato.

Massime di principio

• La TOSAP richiede, oltre alla mera occupazione materiale del suolo, l'individuazione del soggetto passivo: tale individuazione deriva preferibilmente da un provvedimento amministrativo (concessione/ autorizzazione comunale) che nomina il titolare dell'occupazione.
• In assenza di un provvedimento comunale che individui il soggetto passivo, l'imposta può gravare sull'occupante di fatto o abusivo, ma non può essere automaticamente attribuita al concessionario di un'opera statale se l'occupazione è titolata dalla legge e la struttura è di proprietà dello Stato.
• Una concessione statale per costruire e gestire un'infrastruttura autostradale non equivale a una concessione comunale che autorizzi l'occupazione del suolo pubblico ai fini TOSAP: i due istituti sono distinti e non trasferiscono automaticamente l'obbligo tributario al concessionario privato.
• Per il contribuente: contestare la TOSAP con argomenti di carenza di presupposto soggettivo e richiamare la Sez. Un. 8628/2020 è una linea difensiva efficace quando non esiste un provvedimento amministrativo comunale che individui il soggetto passivo e l'opera è di proprietà statale o l'occupazione deriva da legge.
• Per gli enti locali: se l'intenzione è soggettivare l'onere TOSAP su soggetti diversi dallo Stato, è opportuno emettere provvedimenti amministrativi espliciti (concessioni/ autorizzazioni) che identifichino chiaramente il titolare dell'occupazione; in alternativa occorre provare concretamente l'esistenza di un'occupazione di fatto imputabile a terzi diversi dallo Stato.