Sentenza del 15/10/2019 n. 860 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

Il contribuente ha chiesto il rimborso delle ritenute fiscali italiane, pari a circa xxx.xxx euro, relative al reddito percepito nel 2010 per 68 giorni di lavoro svolti all'estero, sostenendo che tali redditi fossero prodotti fuori dall'Italia e dovessero essere tassati nello Stato di residenza, la Germania. Ha inoltre invocato la Convenzione contro le doppie imposizioni Italia-Germania, sostenendo che le trasferte estere rendessero non imponibile in Italia la quota di reddito corrispondente. L'Agenzia delle Entrate ha contestato, tra l'altro, la tardività parziale dell'istanza, la mancata prova della residenza fiscale tedesca, della doppia imposizione e dei redditi esteri, sostenendo che le trasferte fossero accessorie al rapporto di lavoro principale svolto presso il datore italiano.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha respinto l'appello e confermato il rigetto del ricorso deciso dalla CTP di Pescara. Ha ritenuto che le trasferte estere, essendo episodiche e accessorie rispetto all'attività principale, non modificassero il luogo della prestazione lavorativa, individuato nella sede principale del datore di lavoro in Italia, presso la quale il dipendente doveva rientrare. Di conseguenza, l'Italia conservava la potestà impositiva e il contribuente non aveva diritto al rimborso delle ritenute. Le ulteriori questioni sono state ritenute assorbite e le spese di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Articolo 15 della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Germania, resa esecutiva con Legge 24 novembre 1992, n. 459

  Fatte salve le disposizioni degli articoli 16, 18 e 19, i salari, gli stipendi e le altre remunerazioni analoghe che un residente di uno Stato contraente riceve in corrispettivo di un'attività dipendente sono imponibili soltanto in detto Stato, a meno che tale attività non venga svolta nell'altro Stato contraente.

  La Commissione ha interpretato la disposizione nel senso che il luogo della prestazione non è determinato automaticamente da ogni singola trasferta, ma dalla prestazione lavorativa principale. Le trasferte estere di durata limitata e accessorie non spostano la territorialità del reddito quando il lavoratore dipende dalla sede italiana e deve rientrarvi.

• Articolo 3 del TUIR

  Per i soggetti non residenti l'imposta si applica soltanto sui redditi prodotti nel territorio dello Stato.

  La norma è stata considerata compatibile con la tassazione italiana delle somme, poiché la prestazione è stata ricollegata alla sede italiana del datore di lavoro e all'attività lavorativa principale ivi organizzata.

• Articolo 23, lettera c), del TUIR

  È stato richiamato per sostenere la tassazione in Italia dei redditi di lavoro dipendente prestato nel territorio italiano.

• Articolo 48, comma 1, del TUIR, oggi articolo 51

  È stato richiamato dall'Ufficio per ricomprendere nella base imponibile le somme corrisposte dal datore di lavoro italiano, comprese quelle collegate alle trasferte, in assenza di autonomia rispetto al rapporto di lavoro principale.

• Articolo 38 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  L'Agenzia delle Entrate ha sostenuto l'eventuale tardività dell'istanza di rimborso per le ritenute più risalenti, in relazione al termine di 48 mesi.

• Articolo 2 del TUIR e articolo 43 del codice civile

  Sono stati richiamati dall'Ufficio in relazione alla prova della residenza fiscale e del domicilio del contribuente, contestando che il centro degli interessi personali e patrimoniali fosse effettivamente in Germania.

• Articolo 29, comma 2, della Convenzione Italia-Germania

  L'Ufficio ha rilevato la mancata produzione del certificato delle autorità dello Stato di residenza richiesto per applicare esenzioni o riduzioni convenzionali.

• Articolo 21 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea, articolo 18 TFUE, articolo 45 della Carta e direttiva 2004/38/CE

  Le disposizioni sono state invocate dal contribuente per denunciare una discriminazione e una limitazione della libertà di circolazione derivanti dalla doppia imposizione, ma la Commissione non le ha esaminate nel merito, ritenendo assorbente la conclusione sulla potestà impositiva italiana.

Massime di principio

• Nelle controversie sul lavoro dipendente svolto in più Paesi, una trasferta estera temporanea e accessoria non determina necessariamente un autonomo luogo di produzione del reddito: occorre valutare la prestazione principale, la sede organizzativa del rapporto e il luogo presso cui il lavoratore deve rientrare.
• Il criterio dei 183 giorni previsto dalle convenzioni contro le doppie imposizioni non opera isolatamente: devono essere verificate anche le ulteriori condizioni relative al datore di lavoro, al sostenimento del costo da parte di una stabile organizzazione e all'effettivo luogo di svolgimento dell'attività.
• Per ottenere il rimborso delle ritenute è essenziale documentare la residenza fiscale estera, i giorni e i luoghi di lavoro, gli emolumenti imputabili alle attività estere, le ritenute subite e l'eventuale mancato riconoscimento del credito d'imposta nello Stato estero.
• La presenza di famiglia, immobili, utenze, conti bancari, assistenza sanitaria e altri legami personali o patrimoniali può essere utilizzata per contestare la residenza fiscale dichiarata all'estero.
• La qualificazione contrattuale ed economica della trasferta è rilevante: se l'attività estera è priva di autonomia rispetto al rapporto principale con il datore italiano, le relative somme possono essere trattate come componenti del reddito di lavoro collegato alla sede italiana.
• Le questioni procedurali, come il rispetto del termine per l'istanza di rimborso, la produzione del certificato di residenza e la prova delle ritenute, possono risultare decisive anche prima dell'esame della doppia imposizione sostanziale.