Cassazione Civile, Ordinanza n. 19092/2026 del 11/06/2026

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva notificato a una società formalmente estera un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2012, contestando che la residenza fiscale fosse in realtà in Italia e quindi la soggezione all'IRES secondo la disciplina dell'esterovestizione. La società aveva ottenuto l'annullamento dell'atto in primo grado, ma l'Agenzia aveva proposto appello, accolto dal giudice tributario di secondo grado, che aveva ritenuto provata la sede amministrativa effettiva in Italia per la maggior parte dell'anno. In cassazione la società ha dedotto: 1) nullità della sentenza per violazione della specificità dei motivi di appello, sostenendo che il gravame dell'Ufficio fosse generico e riproponesse argomenti già svolti in primo grado, con asserita violazione degli artt. 53 d.lgs. 546/1992 e 112 c.p.c.; 2) violazione delle norme sulla residenza fiscale delle società e dell'onere della prova, sostenendo che il giudice di merito avesse erroneamente invertito l'onere probatorio e avesse presunto una frode fiscale senza adeguata prova, nonché che la società fosse effettivamente operativa in Slovacchia e non in Italia; 3) violazione della convenzione contro le doppie imposizioni, deducendo che la società fosse tassabile in Slovacchia e chiedendo, in subordine, la rideterminazione del dovuto tenendo conto dei costi e delle imposte già pagate all'estero.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché, nel processo tributario, l'appello è a devoluzione piena e la specificità dei motivi può risultare anche dal complesso dell'atto; inoltre è sufficiente che l'appellante riproponga le ragioni già poste a base della legittimità del proprio operato. Ha rigettato il secondo motivo affermando che, in tema di esterovestizione, l'Ufficio può provare la fittizia localizzazione all'estero anche per presunzioni, purché gli indici siano valutati unitariamente; nel caso concreto il giudice di merito aveva correttamente applicato l'art. 73, comma 3, t.u.i.r., valorizzando elementi fattuali univoci che radicavano la sede effettiva in Italia. Ha dichiarato inammissibile il terzo motivo nella parte in cui sollecitava una diversa ricostruzione fattuale e nella parte relativa alla detrazione di costi e imposte estere, perché la censura mirava in realtà a un nuovo esame del merito e perché la sentenza aveva comunque escluso la documentazione dei costi invocati. La ricorrente è stata inoltre condannata alle spese di legittimità e al versamento dell'ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  nel processo tributario l'inammissibilità dell'appello per difetto di specificità dei motivi va interpretata restrittivamente; è sufficiente che il gravame esprima in modo comprensibile le ragioni della richiesta di riforma, anche per implicito dal complesso dell'atto.

• art. 112 c.p.c.

  non vi è violazione quando il giudice di appello si pronuncia nei limiti della domanda e procede a una diversa qualificazione giuridica dei fatti, senza attribuire un bene diverso da quello richiesto.

• art. 113 c.p.c.

  il principio iura novit curia consente al giudice di qualificare giuridicamente i fatti e di applicare norme diverse da quelle erroneamente invocate dalle parti.

• art. 73, comma 3, t.u.i.r.

  ai fini della residenza fiscale delle società rilevano in via alternativa sede legale, oggetto principale e sede dell'amministrazione; la sede dell'amministrazione coincide con la sede effettiva, cioè il luogo delle attività di direzione e amministrazione.

• art. 73, comma 5-bis, t.u.i.r.

  non è la norma applicabile alla fattispecie quando l'accertamento riguarda la residenza fiscale in base ai criteri del comma 3; la sua invocazione non esclude l'applicazione dei criteri ordinari e degli indici presuntivi dell'esterovestizione.

• art. 2697 c.c.

  l'Amministrazione può assolvere l'onere probatorio dell'esterovestizione mediante presunzioni gravi, precise e concordanti, valutate nel loro insieme.

• art. 14 disp. prel. c.c.

  le norme eccezionali, come quella sull'inammissibilità per difetto di specificità dei motivi, non possono essere estese oltre i casi espressamente previsti.

• art. 41, primo comma, Cost.

  la libertà di iniziativa/stabilimento non impedisce il contrasto delle costruzioni puramente artificiose prive di effettività economica e finalizzate al risparmio d'imposta.

• artt. 2 e 3 Cost.

  richiamati dalla ricorrente a sostegno della censura, ma non ritenuti decisivi dalla Corte.

• artt. 26 ss. TFUE

  richiamati dalla ricorrente nel motivo, ma la Corte ha affermato che la disciplina antielusiva non contrasta con la libertà di stabilimento se colpisce strutture meramente artificiose.

• artt. 49 ss. TFUE

  la libertà di stabilimento tutela l'attività economica reale, ma non impedisce norme interne volte a reprimere esterovestizioni e costruzioni fittizie.

• artt. 63 ss. TFUE

  richiamati dalla ricorrente, senza che la Corte vi ravvisasse un ostacolo alla disciplina antielusiva applicata al caso.

• Convenzione tra Italia e Repubblica cecoslovacca del 5 maggio 1981

  richiamata come convenzione contro le doppie imposizioni, ma la censura è stata ritenuta inammissibile perché volta a rimettere in discussione l'accertamento di fatto sulla sede effettiva e perché la domanda di detrazione di costi/imposte estere difettava di adeguata documentazione.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  in caso di rigetto del ricorso sussistono i presupposti per il versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  richiamato quale parametro per la misura dell'ulteriore contributo unificato dovuto in caso di rigetto.

Massime di principio

• Nel processo tributario l'appello è validamente proposto quando dall'atto, letto nel suo complesso, risultino in modo comprensibile i capi impugnati e le ragioni della richiesta di riforma; la riproposizione delle stesse difese svolte in primo grado non rende di per sé inammissibile il gravame.
• La verifica dell'esterovestizione richiede di accertare se la società estera sia una costruzione puramente artificiosa priva di effettività economica; la libertà di stabilimento non protegge assetti solo apparenti finalizzati esclusivamente al vantaggio fiscale.
• Ai fini della residenza fiscale delle società, i criteri dell'art. 73, comma 3, t.u.i.r. sono alternativi e la presenza anche di uno solo di essi, come la sede dell'amministrazione in Italia, è sufficiente a radicare la residenza fiscale nel territorio dello Stato.
• La sede dell'amministrazione coincide con la sede effettiva, ossia il luogo in cui si assumono le decisioni essenziali di direzione e si svolgono concretamente le attività amministrative e gestorie; la ricostruzione dipende da un apprezzamento fattuale fondato su indici sintomatici complessivamente valutati.
• L'esterovestizione può essere provata dall'Amministrazione anche mediante presunzioni, purché gli indizi siano gravi, precisi e concordanti e siano esaminati unitariamente, senza valutazioni atomistiche.
• In cassazione non è consentito trasformare censure di violazione di legge in una richiesta di rivalutazione del fatto e delle prove, poiché il sindacato di legittimità non comprende il riesame del merito.
• Le domande subordinate di rideterminazione del tributo per costi o imposte estere devono poggiare su una specifica e adeguata documentazione; in difetto, la censura che mira a una nuova valutazione del merito è inammissibile.

Come è indicizzato