Sentenza del 05/07/2021 n. 18895 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia notificò alla società una cartella di pagamento (sanzioni IRAP e interessi, importo complessivo Euro 59.230,87) derivante da iscrizione a ruolo scaturita da controllo automatizzato (D.P.R. n. 600/1973, art.36-bis) sulla dichiarazione Unico 2007 relativa al 2006, per un presunto carente versamento del secondo acconto IRAP. La contribuente contestò l'addebito, sostenendo di aver rideterminato correttamente la base imponibile e gli acconti in conformità al D.L. 4 luglio 2006, n. 223 (art.36) e di aver versato l'importo dovuto. In primo grado la CTP accolse il ricorso; la CTR confermò ritenendo che la dichiarazione era affetta da un errore materiale sul rigo IQ113 ma che la metodologia di calcolo e la documentazione prodotta dalla società dimostravano la correttezza degli acconti versati. L'Agenzia propose ricorso per cassazione deducendo errata applicazione delle norme relative alla determinazione delle svalutazioni e dell'onere della prova, sostenendo che la contribuente avrebbe dovuto fornire una ricostruzione analitica delle singole commesse (localizzazione, corrispettivo, svalutazione) per distinguere lavori svolti in Italia da quelli all'estero e individuare il 'minor valore' deducibile.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate, confermando la decisione della Commissione tributaria regionale. La Corte ha richiamato la disciplina introdotta dal D.L. n. 223/2006 (abrogazione dell'art. 93 TUIR comma 3 e regole transitorie per il 2006), la prassi interpretativa (circolare n.34/2006, risoluzione n.237/2007) e ha ritenuto che la CTR, con accertamento di fatto non sindacabile in Cassazione, abbia correttamente valutato la documentazione prodotta dalla società e l'onere della prova. Il ricorso è stato quindi respinto; l'Agenzia è stata condannata a rimborsare le spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis

  Norma che autorizza verifiche automatizzate sulla dichiarazione dei redditi; qui è la fonte dell'iscrizione a ruolo e della contestazione basata sui dati dichiarati.

• D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 36, commi 20 e 34

  Ha abrogato l'art.93 TUIR comma 3: per il periodo in corso al 4/7/2006 la base imponibile deve considerare l'intero ammontare dei corrispettivi pattuiti (niente deduzioni extracontabili forfettarie per svalutazione), e per la determinazione degli acconti 2006 va assunto quale imposta del periodo precedente quella che si sarebbe determinata applicando le disposizioni del decreto (con recupero delle sole svalutazioni operate nel 2005).

• L. 4 agosto 2006, n. 248 (conversione D.L. 223/2006)

  Atto di conversione che recepisce le disposizioni transitorie applicabili al periodo d'imposta 2006.

• D.P.R. n. 446 del 1997, artt. 5, comma 11-bis e 12

  Rilevanti per l'IRAP: l'art.12 individua la base imponibile IRAP per commesse ultrannuali, prevedendo che per commesse parzialmente svolte all'estero rileva il valore della produzione realizzato in Italia; il riferimento è stato usato per discutere la quota non imponibile per lavori esteri.

• Art. 93 T.U.I.R. (abrogato)

  Prima dell'abrogazione consentiva riduzioni forfettarie (2% o 4%) per rischio contrattuale sulle rimanenze di commesse ultrannuali; l'abrogazione ha eliminato tale possibilità per le commesse avviate dall'esercizio in corso al 4/7/2006.

• Art. 2697 c.c.

  Principio sull'onere della prova: il contribuente che ritratti la dichiarazione deve provare il fatto impeditivo dell'obbligazione tributaria; la Corte ha ritenuto che la contribuente abbia assolto tale onere con la documentazione prodotta.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, come modificato dalla L. n. 228 del 2012, art. 1, comma 17

  Norma sul contributo unificato: la Corte ha precisato che il regime di doppio contributo non si applica alle Amministrazioni dello Stato, come l'Agenzia, che sono esentate materialmente dal versamento per il meccanismo della prenotazione a debito.

• Circolare Agenzia delle entrate n. 34 del 21 novembre 2006

  Chiarisce che per il calcolo degli acconti 2006 occorre rideterminare l'imposta del periodo precedente eliminando solo le svalutazioni operate in quel periodo (2005) e non quelle operate nei periodi anteriori.

• Risoluzione Agenzia delle entrate n. 237 del 24 agosto 2007

  Conferma l'applicazione delle nuove disposizioni solo alle rimanenze di commesse avviate dall'esercizio in corso al 4/7/2006 e che le minori valutazioni operate nei periodi precedenti restano rilevanti fino al loro assorbimento naturale.

Massime di principio

• La dichiarazione dei redditi è una dichiarazione di scienza emendabile: il contribuente può in sede contenziosa provare che la dichiarazione era viziata da errore di fatto o di diritto e modificare i dati iniziali.
• L'onere della prova grava sul contribuente che ritratta la dichiarazione; se la documentazione prodotta dimostra l'erroneità della pretesa dell'Amministrazione, il ricorso del contribuente può essere accolto.
• Le verifiche automatizzate basate sui dati dichiarativi possono essere efficacemente contestate dal contribuente mostrando la correttezza dei calcoli e la natura degli errori materiali nella compilazione della dichiarazione.
• Le disposizioni del D.L. n. 223/2006 hanno effetto transitorio: per il 2006 va rideterminata l'imposta del periodo precedente eliminando le svalutazioni del 2005, ma le svalutazioni operate in periodi precedenti al 2005 mantengono rilevanza fino al naturale assorbimento.
• In sede di legittimità la Corte non riesamina valutazioni di fatto e la prova apprezzata dal giudice di merito se non sussistono profili di violazione di diritto: i giudizi di merito sono vincolanti salvo questioni di diritto.
• Quando si contesta la composizione delle deduzioni relative a commesse pluriennali, l'Amministrazione deve indicare e motivare la relativa ricostruzione concreta (es. distinguere per commessa, localizzazione e corrispettivi); il mero affidamento al dato indicato in un rigo dichiarativo non è sufficiente senza contestazione analitica dei calcoli.