Sentenza del 04/04/2017 n. 450 - Comm. Trib. Reg. per il Veneto

Esito

La controversia

La controversia riguardava due avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2007 e 2008. L'Amministrazione contestava alla contribuente la mancata dichiarazione di 600.000 euro derivanti dalla vendita di opere d'arte e oggetti d'antiquariato, qualificando l'operazione come attività commerciale occasionale produttrice di redditi diversi ai sensi dell'art. 67, comma 1, lettera i), del D.P.R. 917/1986. La contribuente sosteneva che i beni provenissero da una donazione o dal patrimonio familiare, che la vendita non avesse natura commerciale, che l'accertamento per il 2007 fosse tardivo e che gli avvisi fossero viziati per carenza di motivazione, notificazione e allegazione documentale. Contestava inoltre la rilevanza dell'accertamento nonostante una proposta interna di archiviazione sottoscritta da alcuni funzionari dell'Agenzia.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto solo parzialmente l'appello dell'Agenzia delle Entrate, riformando la sentenza di primo grado che aveva annullato gli accertamenti. Ha ritenuto legittimo qualificare la vendita come attività commerciale non abituale, anche se realizzata attraverso un'unica operazione, poiché preceduta da acquisti protratti nel tempo, conservazione e valorizzazione dei beni, stima professionale, trasferimento organizzato e vendita suddivisa in più lotti. La proposta di archiviazione è stata considerata un atto interno privo di efficacia esterna: il direttore provinciale, quale capo dell'ufficio competente, poteva legittimamente disattenderla e disporre l'emissione degli avvisi. È stato inoltre ritenuto valido il raddoppio dei termini per il 2007, poiché la notizia di reato era stata trasmessa alla Procura nel gennaio 2012. Sono state respinte le censure relative alla motivazione, alla mancata allegazione del PVC e dell'autorizzazione alle indagini bancarie, nonché alla notificazione. Tuttavia, è stato riconosciuto in via equitativa un costo di acquisto dei beni pari a 53.556,58 euro, ripartito tra le annualità. I redditi diversi sono stati quindi rideterminati in 455.369,51 euro per il 2007 e 91.073,91 euro per il 2008, con conseguente ricalcolo di imposte, sanzioni e interessi. La contribuente è stata condannata al pagamento dei tre quarti delle spese d'appello, pari a 7.634,85 euro.

Norme richiamate

• Art. 67, comma 1, lettera i), D.P.R. 917/1986 (TUIR)

  redditi diversi derivanti da attività commerciali non esercitate abitualmente

  La cessione di beni può generare reddito diverso imponibile anche quando l'attività commerciale non è abituale, purché gli elementi concreti dimostrino un'operazione economica organizzata e finalizzata al lucro.

• Art. 1, D.P.R. 917/1986 (TUIR)

  Presupposto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche è il possesso di redditi in denaro o in natura rientranti nelle categorie indicate nell'articolo 6

  Ai fini dell'imposizione rileva il soggetto che ha percepito e possiede il reddito, indipendentemente dalla provenienza originaria dei beni venduti.

• Art. 42, D.P.R. 600/1973

  gli atti impositivi possono essere sottoscritti da altri impiegati della carriera direttiva solo se delegati dal capo dell'ufficio

  Il potere di emanare l'avviso di accertamento appartiene al capo dell'ufficio, individuato nel caso concreto nel direttore provinciale; le valutazioni interne dei funzionari non vincolano il titolare del potere.

• Art. 7, legge 212/2000 (Statuto del contribuente)

  L'obbligo di allegare gli atti richiamati nella motivazione non opera per i documenti di cui il contribuente abbia già avuto piena e legale conoscenza, come il processo verbale di constatazione ricevuto e sottoscritto.

• Art. 156, comma 3, c.p.c.

  la nullità non può essere mai pronunciata se l'atto ha raggiunto lo scopo a cui è destinato

  Eventuali irregolarità della notificazione non determinano la nullità quando il contribuente ha conosciuto l'atto e ha potuto impugnarlo tempestivamente.

• Art. 2700 c.c.

  Il processo verbale di constatazione fa piena prova, fino a querela di falso, dei fatti attestati come avvenuti in presenza dei verbalizzanti; le contestazioni devono quindi riguardare specificamente tali risultanze.

• Art. 361 c.p.

  Per il raddoppio dei termini di accertamento è sufficiente che emerga l'obbligo di denuncia per una possibile violazione penale; non è necessario che il procedimento penale conduca a condanna o che l'azione penale venga effettivamente esercitata.

• Art. 5, D.Lgs. 472/1997

  La responsabilità sanzionatoria richiede la colpevolezza; nel caso concreto essa è stata ravvisata nella dichiarazione omessa e nel comportamento non collaborativo e contraddittorio della contribuente.

• Art. 10, comma 1, legge 212/2000

  Il rapporto tra contribuente e Amministrazione deve essere improntato a collaborazione e buona fede; versioni contraddittorie e produzione tardiva della documentazione possono incidere negativamente sulla valutazione della condotta.

• Art. 6, comma 1, D.Lgs. 472/1997

  L'esclusione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa non opera quando l'imponibilità del reddito risulta sufficientemente chiara e la condotta del contribuente non evidenzia una situazione di incertezza oggettiva.

Massime di principio

• Una proposta interna di archiviazione formulata da funzionari dell'Amministrazione non costituisce un provvedimento definitivo e non vincola il dirigente competente, se l'ordinamento attribuisce a quest'ultimo il potere di emanare l'atto con rilevanza esterna.
• La vendita di un singolo insieme di beni può essere qualificata come attività commerciale occasionale quando è preceduta da acquisti, conservazione, valorizzazione, stima e altri atti coordinati con finalità speculativa; non è indispensabile una lunga attività abituale.
• Per stabilire l'imponibilità è centrale individuare chi ha effettivamente percepito il corrispettivo. La controversia sulla provenienza dei beni non elimina il reddito se il contribuente risulta percettore delle somme.
• Versioni diverse fornite durante la verifica e nel successivo contraddittorio possono compromettere la credibilità delle giustificazioni, soprattutto se la documentazione prodotta è priva di data certa o di adeguati riscontri.
• Il raddoppio dei termini di accertamento può operare quando, entro il termine ordinario, sussiste un obbligo di denuncia per un possibile reato tributario; non è necessariamente escluso dalla successiva archiviazione o assoluzione penale.
• Il contribuente può ottenere la deduzione dei costi o dei valori di acquisto dei beni, ma deve fornire prova documentale; in mancanza, il giudice può riconoscerli soltanto in via equitativa quando esistano elementi attendibili che ne dimostrino almeno l'esistenza.
• La motivazione per relationem è generalmente valida quando il contribuente conosce già integralmente l'atto richiamato, come un PVC notificato o consegnato durante la verifica.
• Le irregolarità formali della notificazione non comportano automaticamente l'annullamento dell'atto se il destinatario lo ha ricevuto, ne ha compreso il contenuto e ha potuto esercitare tempestivamente il diritto di difesa.