Sentenza del 18/04/2018 n. 9452 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'accertamento relativo all'IRAP e all'IVA per l'anno 2004, con cui l'Agenzia delle Entrate aveva determinato maggiori ricavi applicando gli studi di settore dopo il contraddittorio. La ricorrente ha contestato, tra l'altro, la genericità dell'appello dell'Ufficio, l'insufficiente motivazione della sentenza, la violazione dell'onere della prova e l'asserita inidoneità degli studi di settore a fondare l'accertamento, evidenziando la tipologia della clientela, prevalentemente composta da pubbliche amministrazioni, e il modesto scostamento tra ricavi dichiarati e accertati.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso della società e l'ha condannata al pagamento delle spese del giudizio, liquidate in 6.000 euro oltre alle spese prenotate a debito. È stata ritenuta legittima la procedura di accertamento basata sugli studi di settore, poiché preceduta dal contraddittorio e accompagnata dalla valutazione, anche implicita, delle contestazioni del contribuente. La riduzione del 75% dei ricavi accertati, già disposta dalla CTR, è stata ritenuta una valutazione di merito non ulteriormente censurabile in cassazione. Le giustificazioni della società non sono state considerate sufficienti a superare integralmente le presunzioni derivanti dagli studi di settore.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, comma 1

  L'appello tributario è ammissibile quando contiene motivi specifici; nel caso concreto l'appello dell'Agenzia delle Entrate non è stato ritenuto generico.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Consente l'accertamento induttivo o analitico-induttivo quando gli elementi disponibili permettono di desumere maggiori ricavi o redditi; gli studi di settore possono concorrere a fondarlo se supportati dal contraddittorio e dalla valutazione del caso concreto.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  L'avviso di accertamento deve essere adeguatamente motivato. La motivazione può risultare sufficiente quando l'Ufficio instaura il contraddittorio, esamina le contestazioni e modifica la pretesa fiscale tenendone conto.

• D.L. n. 331 del 1993, art. 62-sexies

  Costituisce una delle basi normative dell'utilizzo degli studi di settore per la ricostruzione presuntiva dei ricavi e dei compensi.

• L. n. 549 del 1995, art. 3, commi 181, 183, 184 e 186

  Disciplina l'elaborazione e l'adozione dei parametri per la determinazione presuntiva di ricavi, compensi e volume d'affari. La Corte ha escluso che il D.P.C.M. previsto dalla norma abbia natura regolamentare tale da richiedere il parere preventivo del Consiglio di Stato.

• Codice civile, art. 2697

  Regola generale sull'onere della prova. Nel sistema degli studi di settore l'Ufficio deve dimostrare l'applicabilità dello standard al caso concreto, mentre il contribuente deve fornire elementi idonei a giustificare lo scostamento o a superare la presunzione.

• L. n. 400 del 1988, art. 17

  La disposizione sui regolamenti governativi non imponeva il parere del Consiglio di Stato per il D.P.C.M. sui parametri, qualificato come provvedimento amministrativo generale e non come regolamento.

• Cass., n. 9484/2017

  L'accertamento standardizzato fondato su parametri o studi di settore richiede il contraddittorio preventivo. Il contribuente può fornire prova contraria anche in giudizio, ma la mancata partecipazione al contraddittorio può essere valutata dal giudice.

• Cass., n. 9459/2017

  La regolarità formale della contabilità non basta, da sola, a neutralizzare le presunzioni derivanti dagli studi di settore; occorre una prova contraria concreta e idonea.

• Cass., n. 16158/2017

  Il D.P.C.M. 29 gennaio 1996, relativo ai parametri per la determinazione dei ricavi, è un provvedimento amministrativo generale e non un atto regolamentare; pertanto non richiedeva il parere preventivo del Consiglio di Stato.

Massime di principio

• Gli studi di settore non costituiscono una prova legale automatica: lo scostamento dai valori standard genera una presunzione semplice che acquista gravità, precisione e concordanza solo dopo un effettivo contraddittorio con il contribuente.
• L'Ufficio deve motivare l'applicabilità concreta dello studio di settore e spiegare perché le giustificazioni del contribuente non siano sufficienti; tuttavia, la motivazione può risultare anche implicitamente dalla riduzione della pretesa effettuata dopo il contraddittorio.
• Il contribuente deve fornire elementi specifici, documentati e riferiti alla propria realtà economica, come tipologia della clientela, tempi di pagamento, lavori per la pubblica amministrazione, stagionalità o condizioni straordinarie. Mere allegazioni non supportate da prove possono non superare la presunzione.
• La contabilità formalmente regolare e uno scostamento percentualmente contenuto non escludono automaticamente l'accertamento; devono essere valutati insieme agli altri elementi del caso concreto.
• Il giudice tributario può rideterminare i ricavi in via equitativa o sulla base degli elementi emersi nel contraddittorio, anche riducendo solo parzialmente la pretesa, senza dover necessariamente annullare integralmente l'accertamento.
• La mancata accettazione della proposta conciliativa o di riduzione dell'Ufficio non deve necessariamente essere motivata se il contribuente ha già esposto in precedenza le proprie ragioni; ciò non impedisce però al giudice di valutare se tali ragioni siano sufficienti.
• In un giudizio analogo è essenziale conservare e produrre il verbale del contraddittorio, le osservazioni presentate, la risposta dell'Ufficio e la documentazione concreta idonea a dimostrare perché i ricavi standardizzati non rappresentino la reale redditività dell'impresa.