Cassazione Civile, Ordinanza n. 20327/2022 del 23/06/2022

Esito

La controversia

La lite nasce da un avviso di accertamento per l'anno 2010 con cui l'ufficio aveva rettificato il reddito della società, assumendo che la plusvalenza derivante da un'operazione di sale and lease back su un immobile sociale dovesse essere tassata e imputata temporalmente in cinque anni, ai sensi dell'art. 86, comma 4, t.u.i.r., e non spalmata sull'intera durata del leasing. La C.T.P. aveva annullato l'atto e la C.T.R. aveva respinto l'appello dell'Agenzia, ritenendo l'operazione un negozio unitario vendita/locazione finanziaria e valorizzando il criterio civilistico di contabilizzazione della plusvalenza secondo l'art. 2425-bis c.c. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell'art. 83 t.u.i.r., per avere la C.T.R. applicato una disciplina novellata non vigente ratione temporis; 2) nullità della motivazione per apparente o contraddittoria, perché la sentenza richiamerebbe una norma non applicabile e, insieme, affermerebbe la tassabilità graduale della plusvalenza; 3) violazione degli artt. 86 e 109 t.u.i.r. e falsa applicazione dell'art. 2425-bis c.c., sostenendo che la norma civilistica rileverebbe solo per il bilancio e che, fiscalmente, la plusvalenza sarebbe interamente realizzata al momento della cessione del bene, trattandosi comunque di cessione a titolo oneroso.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo, chiarendo che la decisione di merito non si era fondata sull'applicabilità del novellato art. 83 t.u.i.r., ma su un principio di derivazione contabile e sulla disciplina civilistica della contabilizzazione della plusvalenza; ha respinto il secondo motivo, rilevando che la motivazione della C.T.R. era esistente, comprensibile e non apparente; ha respinto il terzo motivo, dando continuità all'orientamento secondo cui, nel sale and lease back, la plusvalenza va ripartita in funzione della durata del contratto di locazione. Non sono state liquidate spese per mancata costituzione dell'intimata. È stata inoltre richiamata la regola sulle spese processuali per l'amministrazione soccombente ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, senza applicazione del versamento ulteriore.

Norme richiamate

• art. 83 t.u.i.r.

  versione anteriore all'art. 13-bis, comma 2, lett. a, n. 1, e comma 5, d.l. n. 244/2016, conv. in l. n. 19/2017

  La Corte precisa che la decisione di merito non ha applicato la novella del 2016; la disciplina contabile richiamata rileva come criterio di derivazione e non perché la nuova versione dell'art. 83 fosse già vigente per il periodo d'imposta in contestazione.

• art. 2425-bis c.c.

  La plusvalenza da sale and lease back va imputata temporalmente in funzione della durata del contratto di locazione, coerentemente con la rappresentazione contabile della sostanza economica dell'operazione.

• art. 86, comma 4, t.u.i.r.

  La norma sulla tassazione delle plusvalenze non esclude, nel caso del sale and lease back, la ripartizione della plusvalenza lungo la durata del leasing, secondo l'impostazione accolta dalla giurisprudenza di legittimità.

• art. 109, commi 1-2, t.u.i.r.

  È evocato dal ricorrente a sostegno della diversa imputazione fiscale della plusvalenza, ma la Corte non ne accoglie la lettura, aderendo all'orientamento che valorizza la ripartizione temporale in funzione del contratto di leasing.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  La Corte richiama il parametro per escludere il vizio di motivazione apparente: nel caso concreto la sentenza della C.T.R. contiene un percorso argomentativo sufficiente e intelligibile.

• art. 360 c.p.c.

  I motivi vengono scrutinati come censure di violazione di legge e nullità della sentenza per vizi motivazionali, ma nessuno di essi è accolto.

• art. 12 preleggi

  Viene richiamato nel definire i limiti del sindacato di legittimità sulla motivazione, ammesso solo per anomalie estreme e non per insufficienze motivazionali.

• d.m. 1° aprile 2009, n. 48, art. 2, comma 2

  È menzionato per il principio IAS della prevalenza della sostanza sulla forma, assunto come criterio coerente con la contabilizzazione della plusvalenza.

• regolamento (CE) n. 1606/2002

  È richiamato come fonte dell'applicazione dei principi contabili internazionali e del criterio sostanzialistico nella determinazione del reddito imponibile per i soggetti IAS adopter.

• art. 13-bis, d.l. n. 244/2016

  È citato solo per chiarire che la novella dell'art. 83 t.u.i.r. non era applicabile al caso concreto, anteriore al 1° gennaio 2016.

• l. n. 19/2017

  È richiamata nel percorso normativo della novella dell'art. 83 t.u.i.r., ma non incide sulla decisione del caso, che resta regolato dal quadro previgente.

Massime di principio

• Nel contratto di sale and lease back, la plusvalenza derivante dalla cessione del bene non va necessariamente concentrata nell'esercizio della vendita, ma può essere ripartita lungo la durata del leasing, in coerenza con la rappresentazione economica dell'operazione e con il criterio civilistico di contabilizzazione.
• Ai fini del reddito d'impresa, la qualificazione di un'operazione complessa deve tener conto della sua causa finanziaria e della sostanza economica, senza arrestarsi alla sola forma negoziale della cessione del bene.
• Il sindacato di legittimità sulla motivazione è limitato ai casi di anomalia estrema della sentenza: non integra vizio denunciabile la mera insufficienza argomentativa se una motivazione, anche sintetica, è comunque presente e intelligibile.
• La censura di falsa applicazione di una norma sopravvenuta non può essere accolta quando la decisione di merito non abbia realmente fondato il proprio ragionamento su quella disciplina, ma su un diverso principio applicabile al caso.
• In tema di sale and lease back, il criterio di imputazione temporale della plusvalenza segue la durata della locazione finanziaria quando la sostanza economica dell'operazione giustifica una ripartizione del componente positivo di reddito nel tempo.

Come è indicizzato