Cassazione Civile, Ordinanza n. 22171/2022 del 13/07/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo al periodo d'imposta 2003, con cui l'Ufficio ha rideterminato componenti negative di reddito, recuperato imposte e irrogato sanzioni. In particolare, l'Amministrazione ha ritenuto indeducibili, in capo alla società contribuente, le quote di ammortamento dei beni materiali compresi in un contratto di affitto di ramo d'azienda avente ad oggetto un hotel, poi seguito da un contratto relativo a ristorante-bar, assumendo che la deduzione spettasse all'affittuaria in base alla regola dell'art. 2561 c.c. e della normativa fiscale di riferimento. La società ha sostenuto invece che il contratto contenesse una deroga espressa all'art. 2561 c.c., con previsione della deducibilità delle quote di ammortamento in capo alla concedente, ai sensi dell'art. 14, comma 2, d.P.R. n. 42/1988. La CTR ha accolto tale impostazione e rigettato l'appello dell'Ufficio. In cassazione l'Agenzia ha dedotto, con il primo motivo, violazione degli artt. 14 d.P.R. n. 42/1988, 1362 ss. e 2561 c.c., sostenendo che la clausola contrattuale valorizzata dalla CTR non escludesse la disciplina legale e che la comune volontà delle parti imponesse comunque l'obbligo di mantenere l'efficienza dei beni a carico dell'affittuaria; con il secondo motivo ha denunciato nullità della sentenza per omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c. sulla questione della sanzione per omessa dichiarazione di inizio attività.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto infondati entrambi i motivi. Ha affermato, da un lato, che in materia di affitto d'azienda l'ammortamento spetta ordinariamente al soggetto tenuto a conservare l'efficienza dei beni aziendali, cioè all'affittuario, ma che le parti possono derogare convenzionalmente a tale disciplina, con conseguente permanenza del diritto alla deduzione in capo al concedente quando il contratto preveda espressamente tale deroga. Nel caso concreto la CTR aveva correttamente valorizzato la clausola contrattuale che attribuiva alla società affittante la deduzione delle quote di ammortamento, e la ricorrente si era limitata a prospettare una diversa lettura del contratto senza dimostrare l'incoerenza della interpretazione letterale adottata dal giudice di merito. Dall'altro lato, ha escluso il vizio di omessa pronuncia perché la decisione impugnata, pur senza una specifica motivazione sul capo relativo alla sanzione, aveva implicitamente rigettato la doglianza, essendo incompatibile con l'impostazione complessiva della sentenza. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna dell'Agenzia alle spese; la Corte ha inoltre dato atto che non si applicava il contributo unificato aggiuntivo ex art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002 per la posizione dell'amministrazione difesa dall'Avvocatura dello Stato.

Norme richiamate

• art. 2561 c.c.

  L'obbligo di conservare l'efficienza dei beni aziendali grava sull'affittuario; tuttavia la disciplina può essere derogata convenzionalmente, con effetti anche sul regime fiscale delle quote di ammortamento.

• art. 14 d.P.R. 4 febbraio 1988, n. 42

  Il regime fiscale dell'ammortamento dei beni dell'azienda affittata segue la regola civilistica, ma non si applica quando il contratto deroghi convenzionalmente all'art. 2561 c.c. in tema di conservazione dell'efficienza dei beni ammortizzabili.

• art. 67, comma 9, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato come base del principio di derivazione del reddito fiscale da quello civilistico nel trattamento dei beni ammortizzabili dell'azienda in affitto.

• art. 102, comma 8, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  La disposizione conferma che, in caso di deroga convenzionale alle norme dell'art. 2561 c.c., il regime ordinario di deduzione degli ammortamenti non si applica.

• art. 1362 c.c.

  L'interpretazione del contratto deve partire dal senso letterale delle clausole; la ricostruzione della comune intenzione può prevalere sul dato letterale solo se questo sia incoerente con il complessivo contenuto del contratto e con il comportamento delle parti.

• artt. 1362 ss. c.c.

  Sono richiamati come canoni ermeneutici per contestare l'interpretazione contrattuale operata dal giudice di merito.

• art. 112 c.p.c.

  Il vizio di omessa pronuncia richiede la completa omissione di un provvedimento indispensabile; non sussiste quando la pretesa risulti implicitamente rigettata dalla decisione complessiva.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro del motivo per violazione e falsa applicazione di legge relativo all'interpretazione del contratto e alla disciplina fiscale dell'ammortamento.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È il parametro del motivo volto a denunciare la nullità della sentenza per omessa pronuncia.

• art. 360-bis c.p.c.

  L'eccezione di inammissibilità è stata esclusa perché la censura investiva la corretta applicazione delle regole di interpretazione contrattuale e non il mero riesame del fatto.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  La Corte ha escluso l'applicazione dell'ulteriore contributo unificato in ragione della qualità di amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura dello Stato.

Massime di principio

• Nell'affitto di azienda, la regola ordinaria è che le quote di ammortamento dei beni aziendali competono al soggetto tenuto a mantenerne l'efficienza, cioè all'affittuario; tuttavia le parti possono derogare convenzionalmente a tale assetto, con conseguente permanenza della deduzione in capo al concedente.
• Ai fini dell'interpretazione del contratto, il dato letterale di una clausola espressa ha valore preminente; per superarlo non basta proporre una lettura sistematica alternativa, ma occorre dimostrare che la clausola sia incoerente con il complessivo contenuto negoziale o con il comportamento delle parti.
• La censura di violazione dei canoni ermeneutici non può risolversi nella mera contrapposizione tra l'interpretazione prospettata dalla parte e quella accolta dal giudice di merito; è necessario indicare in modo puntuale il percorso logico-giuridico erroneo seguito nella sentenza impugnata.
• Il vizio di omessa pronuncia sussiste solo se il giudice ometta del tutto di provvedere su una domanda o eccezione decisiva; non ricorre quando la domanda debba ritenersi implicitamente respinta per incompatibilità con l'impianto decisionale complessivo.

Come è indicizzato