Sentenza del 23/12/2022 n. 37731 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava l'indebita detrazione IVA per l'anno 2000, ritenendo che la Fondazione non avesse il presupposto soggettivo e i requisiti contabili (tenuta di contabilità separata) previsti dal D.P.R. n. 633/1972, art. 19-ter per gli enti che svolgono attività miste commerciale e non commerciale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso della Fondazione e ha cassato la sentenza della CTR, rinviando la causa alla CTR di secondo grado della Sicilia in diversa composizione. La Cassazione ha stabilito che la qualificazione dell'attività come commerciale o non commerciale va fatta con valutazione concreta dell'attività effettivamente svolta, alla luce della disciplina europea e della giurisprudenza della Corte di Giustizia, e non può basarsi esclusivamente su elementi formali/statutari o sul perseguimento di finalità pubblicistiche. Il secondo motivo è stato assorbito. Spese e rinvio alla Corte territoriale per nuovo esame conformemente ai principi indicati.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972, art. 19-ter

  Disciplina la detrazione IVA per enti che svolgono attività miste (commerciale e non commerciale) e subordinava la detrazione per l'attività commerciale alla tenuta di contabilità separata; va applicato tenendo conto della concreta prevalenza o esclusività dell'attività commerciale.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 4

  Definisce i soggetti passivi (tra cui enti pubblici e privati): l'applicazione del regime ordinario IVA o della disciplina speciale dipende dalla natura effettiva dell'attività (se esclusiva/prevalente commerciale o meno).

• Direttiva 77/388/CEE (art. 2 e art. 4) / Direttiva 2006/112/CE (art. 2 par.1 lett. c) e art. 9)

  "Sono soggette all'imposta sul valore aggiunto: 1. le cessioni di beni e le prestazioni di servizi, effettuate a titolo oneroso all'interno del paese da un soggetto passivo che agisce in quanto tale; (...)"; "Si considera soggetto passivo chiunque esercita in modo indipendente e in qualsiasi luogo una delle attività economiche..."

  Norma comunitaria che definisce nozione di attività economica e soggetto passivo: rileva la concreta esistenza di un'attività economica, svolta a titolo oneroso e capace di generare introiti con una certa stabilità, indipendentemente dalla qualifica formale del soggetto o dalle finalità pubblicistiche.

• Giurisprudenza Corte di Giustizia (es. SPÖ C-267/08; Lajver C-263/15; Gemeente Borsele C-520/14; EQ C-846/19)

  Stabilisce i criteri applicativi comunitari: occorre verificare in concreto se l'attività sia economica, se sia prestata a titolo oneroso (nesso di corrispettività) e se comporti lo sfruttamento di un bene per ricavarne introiti stabili; il perseguimento di finalità pubbliche e il finanziamento pubblico non escludono di per sé la natura economica.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 19-bis (pro-rata)

  Richiamato come normativa affine: disciplina il riparto della detrazione per soggetti che effettuano operazioni sia imponibili sia esenti; principio di analogia con la necessità di verificare la prevalenza/mescolanza di attività.

Massime di principio

• La qualificazione di un ente come svolgente attività commerciale o non commerciale va fatta con valutazione concreta dell'attività effettivamente svolta, non con riferimento esclusivo a statuto o finalità formali.
• Per qualificare un'operazione come imponibile IVA occorre verificare: a) che rientri nelle operazioni economiche rilevanti; b) che sia effettuata a titolo oneroso (nesso di corrispettività); c) che comporti lo sfruttamento di un bene per ricavarne introiti con un certo grado di stabilità.
• Il perseguimento di finalità pubblicistiche o l'ampio ricorso a sovvenzioni/finanziamenti pubblici non escludono in sé la natura economica dell'attività, ma il livello e la natura dei corrispettivi possono essere determinanti per valutare se gli introiti siano 'effettivi' o meri canoni/finanziamenti di servizio.
• Quando l'attività è mista e la commercialità non è esclusiva o prevalente, il diritto alla detrazione IVA per l'attività commerciale è subordinato a corretta separazione contabile; in dubbio è fondamentale provare concretamente l'effettiva prevalenza dell'attività commerciale.
• Nelle contestazioni IVA gli elementi probatori rilevanti sono: documentazione contabile effettiva, entità e composizione della clientela, criteri tariffari, rapporto tra introiti e costi, e la concreta modalità di finanziamento delle prestazioni.
• Per difendersi in situazioni analoghe è utile richiedere o produrre CTU/consulenze che ricostruiscano concretamente l'attività svolta (volumi, ricavi, committenti, prezzi) e predisporre contabilità separata quando sussiste attività mista o rischio di contestazione.