Sentenza del 23/12/2022 n. 946 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

Controversia sull'omessa compilazione del quadro RW per l'anno 2005 (attività finanziarie detenute all'estero) e sulla decorrenza del termine di decadenza per l'irrogazione delle sanzioni. Questione specifica: se i raddoppi dei termini di decadenza previsti dall'art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del D.L. n. 78/2009 siano di natura procedurale (applicabili anche ai periodi d'imposta anteriori al 1/7/2009) oppure sostanziale (non retroattiva). L'Ufficio ha notificato la contestazione basandosi su risultanze della cosiddetta "lista Falciani" e ha sostenuto l'applicabilità del raddoppio dei termini; la contribuente ha invece contestato la retroattività di tali raddoppi.

La decisione

La Commissione ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate. Ha richiamato la giurisprudenza consolidata della Corte di Cassazione secondo cui, per le omissioni relative al quadro RW, il termine di decadenza deve essere individuato nel termine maggiore previsto dall'art. 20 del d.lgs. n. 472/1997 e che i commi 2-bis e 2-ter dell'art. 12 del D.L. 78/2009 hanno natura procedurale e pertanto si applicano anche ai periodi d'imposta anteriori alla loro entrata in vigore. Ne consegue che la notifica dell'atto di irrogazione delle sanzioni è avvenuta entro il termine di decadenza raddoppiato e l'atto è valido. Le spese sono parzialmente compensate e la contribuente è condannata al rimborso del solo contributo unificato all'Ufficio.

Norme richiamate

• D.L. n. 167/1990, art. 4

  Stabilisce l'obbligo di dichiarare gli investimenti e le attività finanziarie detenute all'estero (quadro RW); fondamento sostanziale dell'obbligo di monitoraggio fiscale.

• D.L. n. 167/1990, art. 5, comma 4

  Prevede le sanzioni per l'omessa dichiarazione/omessa compilazione del quadro RW; la fattispecie sanzionatoria era già prevista al momento della violazione contestata.

• D.L. n. 78/2009, art. 12, commi 2-bis e 2-ter

  Dispone il raddoppio dei termini di decadenza per la notificazione degli avvisi di accertamento basati sulla presunzione e dei termini per la notificazione degli atti di contestazione/irrogazione delle sanzioni relativi al monitoraggio fiscale. La Corte e il Collegio hanno ritenuto tali commi di natura procedurale, applicabili quindi anche ai periodi d'imposta precedenti alla loro entrata in vigore (principio tempus regit actum).

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 20

  Individua i termini di decadenza per l'accertamento tributario; il Collegio ha ritenuto che, per le omissioni RW, vada preso il termine maggiore previsto da tale articolo, con applicazione del raddoppio ex D.L. 78/2009.

• Giurisprudenza: Corte di Cassazione (ex multis: n. 30742/2018; n. 8653/2022; n. 29632/2019)

  La Suprema Corte ha affermato che i commi 2-bis e 2-ter dell'art.12 D.L.78/2009 sono di natura procedurale e si applicano retroattivamente ai fini del calcolo dei termini di decadenza per le notificazioni degli atti relativi al monitoraggio fiscale; inoltre ha riconosciuto la utilizzabilità, nel contenzioso, delle risultanze della cosiddetta lista Falciani.

Massime di principio

• Per le omissioni relative al quadro RW l'individuazione del termine di decadenza per l'irrogazione delle sanzioni va effettuata prendendo il termine maggiore previsto dall'art. 20 del d.lgs. n. 472/1997 e valutando l'applicabilità del raddoppio dei termini previsto dall'art.12 D.L.78/2009.
• I commi 2-bis e 2-ter dell'art.12 D.L.78/2009 sono considerati norme di carattere procedurale: si applicano secondo il principio "tempus regit actum" anche a violazioni commesse prima della loro entrata in vigore (quindi i termini sono raddoppiati anche per periodi d'imposta anteriori al 1/7/2009).
• Occorre distinguere tra norme sostanziali (es. presunzione di evasione di cui al comma 2 dell'art.12, che ha natura sostanziale e non retroattiva) e norme procedurali (es. commi 2-bis e 2-ter, che incidono sui termini processuali/di decadenza). L'applicabilità retroattiva è ammessa per le seconde ma non per le prime.
• Le risultanze investigative come la 'lista Falciani' sono oggi ritenute utilizzabili come elemento probatorio nel contenzioso tributario per ricostruire posizioni patrimoniali estere.
• Nei casi in cui la giurisprudenza si sia consolidata dopo la proposizione del ricorso, il giudice può disporre una compensazione parziale delle spese o limitarne il rimborso, tenendo conto dell'evoluzione interpretativa.