Sentenza del 25/01/2023 n. 2355 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società madre inglese aveva percepito nel 2002-2003 dividendi dalla controllata italiana che non erano stati assoggettati a imposizione in Italia in applicazione dell'esenzione prevista dal D.P.R. n. 600/1973 (art. 27-bis) in recepimento della direttiva "madre-figlia". Con istanza del 2004 la madre chiedeva il rimborso di metà del credito d'imposta relativo ai dividendi (diminuito della ritenuta del 5% prevista dalla convenzione Italia - Regno Unito, art. 10, par. 4, lett. b), sostenendo di essere residente fiscale nel Regno Unito e soggetta a imposte nello Stato di residenza). L'Ufficio negò il rimborso ritenendo assente una doppia imposizione e che la contribuente avesse scelto il regime comunitario (esenzione) escludendone il diritto al rimborso; Corte di merito e d'appello confermarono. In Cassazione la ricorrente contestava che la convenzione riconosce il beneficio basandosi sulla soggezione all'imposta nello Stato di residenza anche se l'imposta non sia concretamente versata, oltre a lamentare che la direttiva non osta alla cumulabilità con la convenzione e chiedeva la rimessione alla CGUE per problemi pregiudiziali.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi due motivi del ricorso, annullando la sentenza impugnata e rinviando la causa al giudice di merito per un accertamento di fatto. La Corte ha affermato che la direttiva "madre-figlia" e la convenzione bilaterale coesistono e non sono in assoluta alternativa; occorre valutare caso per caso se sussista ancora rischio di doppia imposizione economica o se il riconoscimento del credito/congruo rimborso determinerebbe una doppia non imposizione o un indebito vantaggio (violazione del principio di neutralità fiscale). Di conseguenza la vicenda è rimessa al giudice di merito perché verifichi concretamente se, per effetto di eventuali crediti d'imposta indiretti (underlying tax credit) o altri meccanismi, la madre britannica abbia effettivamente subito imposizione nel Paese di residenza o abbia invece beneficiato di un'azzeramento tale da rendere il rimborso incompatibile con la neutralità fiscale.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 27-bis

  Norma nazionale di recepimento della direttiva "madre-figlia" che consente l'esenzione alla fonte sui dividendi; la Corte precisa che l'applicazione di tale disposizione non esclude automaticamente la possibilità di invocare la convenzione bilaterale, ma richiede valutazione sulla sussistenza di una concreta doppia imposizione o di una doppia non imposizione.

• Direttiva 90/435/CEE (direttiva "madre-figlia")

  Finalizzata a prevenire disparità di trattamento fiscale tra operatori nazionali e intracomunitari; coesiste con le convenzioni bilaterali e non elimina ex se il rischio di doppia imposizione economica; la sua applicazione può essere coordinata con la convenzione ma richiede verifica caso per caso.

• Convenzione Italia - Regno Unito del 21 ottobre 1988 (art. 10, par. 4, lett. b)

  Prevede il credito d'imposta per la società madre residente nello Stato contraente; la Corte sostiene che il diritto al rimborso/credito può esser valutato anche dopo fruizione dell'esenzione comunitaria, verificando però se il riconoscimento comporterebbe un indebito vantaggio o doppia non imposizione (es.: applicazione della ritenuta del 5% se prevista).

• L. n. 329/1990 (ratifica convenzione Italia - Regno Unito)

  Atto di recepimento che rende la convenzione parte dell'ordinamento interno; la Corte considera la convenzione diritto nazionale applicabile e compatibile con la direttiva.

• Sentenza CGUE C-389/18 (19 dicembre 2019, Brussels Securities)

  La Corte di giustizia ha stabilito che la direttiva madre-figlia non elimina automaticamente ogni rischio di doppia imposizione e che, ove emergano ambiguità, possono risultare necessari altri strumenti o un'interpretazione coordinata; questa pronuncia ha indotto la Corte di Cassazione a ritenere possibile la coesistenza e la coordinazione tra direttiva e convenzione.

• Art. 234 TCE (oggi art. 267 TFUE)

  Riferimento alla possibilità di rimessione pregiudiziale alla Corte di Giustizia; la Corte di Cassazione ha ritenuto la questione già risolta dalla giurisprudenza comunitaria e non ha accolto la richiesta di rimessione, ritenendo infondato il motivo relativo.

Massime di principio

• Direttiva "madre-figlia" e convenzioni bilaterali non sono in assoluta alternativa: devono essere coordinate caso per caso.
• La fruizione dell'esenzione prevista dalla direttiva non esclude automaticamente il diritto a un rimborso o credito previsto dalla convenzione, ma occorre accertare se sussista comunque una doppia imposizione economica.
• Il diritto al rimborso/credito ai sensi della convenzione può essere riconosciuto solo se il suo riconoscimento non produce una doppia non imposizione o un vantaggio fiscale indebito rispetto a operatori nazionali (principio di neutralità fiscale).
• Il giudice di merito deve verificare i fatti: in particolare se i dividendi siano stati effettivamente inclusi nel reddito imponibile dello Stato di residenza e se siano stati effettivamente assoggettati a imposizione (anche verificando eventuali "underlying tax credits" o meccanismi che hanno azzerato l'imposizione).
• Se il riconoscimento del credito comporterebbe il rimborso di imposta che in realtà non è stata versata in Italia (ossia rimborso su base di esenzione già goduta), va valutato se ciò determina un indebito vantaggio e, se del caso, il rimborso può essere negato.
• Quando sorgono dubbi sulla compatibilità fra benefici comunitari e convenzionali, la questione va risolta in modo da preservare la neutralità fiscale e prevenire distorsioni della concorrenza o forme di aiuto di Stato.