Sentenza del 08/09/2023 n. 26204 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava la mancata effettuazione delle ritenute alla fonte sugli interessi relativi a finanziamenti ricevuti da Fondiaria Nederland B.V. (società olandese controllata), ritenendo che la ridenominazione dei prestiti in CHF e la stipula di contratti derivati (cross currency swap) avessero eluso l'applicazione delle ritenute e realizzato un indebito risparmio d'imposta; la contribuente ha impugnato sostenendo, tra l'altro, violazioni del diritto UE, la presenza di valide ragioni economiche, la natura non aleatoria degli strumenti e l'erronea applicazione delle sanzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso nel merito, confermando la legittimità dell'accertamento dell'Agenzia nelle parti sostanziali (riconoscendo la qualificazione elusiva dell'operazione e la legittimità del recupero delle ritenute). Ha però cassato senza rinvio la parte della sentenza relativa alle sanzioni per effetto di una norma sopravvenuta più favorevole e ha ridotto la sanzione al 90% delle ritenute non versate; ha compensato integralmente le spese del grado di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 26, comma 5

  Prevede l'applicazione della ritenuta sugli interessi corrisposti da soggetti residenti a soggetti non residenti; la Corte conferma che la ritenuta è applicabile anche quando gli interessi costituiscono reddito d'impresa e che la misura e la modalità (prelievo a titolo d'imposta) sono compatibili con il diritto UE.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis

  Norma antielusiva che consente di ricostruire la sostanza economica di operazioni interposte per ottenere un risparmio d'imposta; la Corte l'ha ritenuta applicabile per qualificare l'operazione come elusiva.

• D.P.R. 29 settembre 1973, art. 26-quater / Direttiva 2003/49/CE

  Rinvio alla normativa che disciplina esenzioni o regimi particolari sugli interessi transfrontalieri; la Corte ricorda che l'onere di provare i presupposti per l'agevolazione (o esenzione) compete al contribuente e che l'antielusione tutela l'Erario nazionale anche se l'operazione potrebbe fruire di regimi di altro Stato membro.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 44, comma 1

  Definisce il reddito di capitale come l'ammontare degli interessi percepiti senza deduzione di costi; la Corte lo usa per giustificare il recupero al lordo delle spese nel caso di soggetti non residenti.

• Trattato CE (rationale tempore), artt. 43 e 56 (oggi artt. 49 e 63 TFUE)

  La Corte rileva che l'applicazione della ritenuta sugli interessi a soggetti non residenti non è di per sé incompatibile con le libertà UE; eventuali problemi vanno valutati rispetto al diritto dello Stato di residenza del beneficiario (credito d'imposta, ecc.).

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (sanzioni), art. 2 comma 2 / art. 13

  Prevede le sanzioni per dichiarazioni infedeli e per omessa effettuazione delle ritenute; la Corte conferma l'applicabilità delle sanzioni anche in caso di violazioni realizzate con modalità elusive, salvo applicazione di norme sopravvenute più favorevoli.

• D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, art. 15

  Norma sopravvenuta di favore che ha ridotto la soglia minima della sanzione, applicata dalla Corte per ridurre la sanzione comminata al contribuente.

• Direttiva UE 2003/49/CE

  Riguarda l'esenzione/neutralità fiscale degli interessi e alcune condizioni per usufruirne; la Corte osserva che la presenza dei requisiti per avvalersi della disciplina comunitaria deve essere provata dal contribuente.

Massime di principio

• La ritenuta alla fonte sugli interessi pagati da soggetti residenti a beneficiari non residenti si applica anche se gli interessi rappresentano reddito d'impresa: la forma contrattuale (mutuo ridenominato, derivati collegati) non esclude l'obbligo se la sostanza economica è finanziamento.
• Le norme antielusive (art. 37-bis DPR 600/1973) consentono all'Amministrazione di ricostruire la sostanza dell'operazione e qualificare come elusiva una struttura che ha come scopo prevalente il risparmio d'imposta; il contribuente deve dimostrare valide ragioni economiche alternative.
• L'onere probatorio circa il possesso dei requisiti per usufruire di esenzioni o regimi comunitari (es. Direttiva 2003/49/CE) grava sul contribuente.
• Il reddito di capitale ai fini dei non residenti è determinato al lordo (art. 44 TUIR): la possibilità di dedurre costi o computare l'onere netto non opera allo stesso modo per soggetti residenti e non residenti, e ciò non costituisce necessariamente una violazione delle libertà UE.
• Le sanzioni tributarie possono essere applicate anche in caso di violazioni poste in essere mediante artifici elusivi; tuttavia il quantum può essere influenzato da norme sopravvenute più favorevoli.
• In sede di Cassazione le censure di merito prettamente probatorie o valutazioni di fatto operate dalla Corte territoriale sono inammissibili: l'attacco deve riguardare questioni di diritto o vizio motivazionale rilevante.