Sentenza del 08/09/2023 n. 26170 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

SPV chiedeva il rimborso delle ritenute operate (luglio 2001 - novembre 2004) su interessi da BTP e obbligazioni Unicredit, invocando l'esenzione ai sensi del D.Lgs. 1 aprile 1996, n. 239, art. 6 (qualità di beneficiario effettivo). L'Agenzia negò il rimborso dopo che SPV non rispose a un questionario istruttorio; in giudizio SPV produsse documentazione che dimostrava l'incasso degli interessi. Il Tribunale e la CTR accoglierono il ricorso di SPV; l'Agenzia impugnò in Cassazione sollevando questioni procedurali (preclusione per mancata risposta al questionario), di merito sulla qualifica di beneficiario effettivo, sull'onere della prova e sulla presunta carenza motivazionale della sentenza d'appello.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Sul punto procedurale, la Corte ha ritenuto infondato il motivo relativo alla preclusione documentale perché l'Ufficio non aveva formulato l'avvertimento specifico richiesto dal D.P.R. 600/1973, art. 32, comma 4 (che rende inutilizzabili i documenti a favore del contribuente solo se il contribuente è stato informato contestualmente all'invito delle conseguenze della mancata esibizione). I motivi sostanziali del ricorso (contestazione della qualifica di beneficiario effettivo e dell'adempimento dell'onere probatorio) sono stati ritenuti inammissibili in Cassazione perché costituiscono ricognizioni di merito/prove che la Corte di legittimità non può rimettere in discussione. Anche il vizio di motivazione denunciato era in realtà una censura di merito e pertanto inammissibile. Il ricorso incidentale di SPV è stato assorbito. L'Agenzia è stata condannata alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 4

  l'Ufficio deve informare il contribuente contestualmente alla richiesta che le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell'ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell'accertamento in sede amministrativa e contenziosa

  L'avvertimento specifico e contestuale è condizione necessaria perché l'eventuale mancata esibizione comporti l'inutilizzabilità dei documenti successivamente prodotti; in sua assenza la preclusione non opera.

• D.Lgs. 1 aprile 1996, n. 239, artt. 6 e 7

  La qualificazione di 'beneficiario effettivo' è questione di fatto e di prova; la valutazione spetta ai giudici di merito sulla base della documentazione probatoria. In Cassazione non è ammessa una rivalutazione dei fatti per negare tale qualifica.

• Codice civile, art. 2697

  L'onere della prova grava su chi deduce il fatto; tuttavia la verifica probatoria è di merito e non è sindacabile in Cassazione se fondata su apprezzamento documentale che la CTR ha compiuto.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 4

  I vizi invocati dall'Agenzia sono stati esaminati nei limiti delle possibilità di controllo di legittimità: la Corte ha dichiarato inammissibili le censure che sostanzialmente imponevano una revisione del merito (nn. 3) e ha ritenuto infondate quelle procedurali che richiedevano una interpretazione dell'istruttoria (n. 4).

• Statuto del contribuente (L. 27 luglio 2000, n. 212), artt. 6 e 10

  Il principio di leale collaborazione impone all'amministrazione fiscale di conformare la propria condotta ai canoni di trasparenza e correttezza; la sanzione di inutilizzabilità della documentazione richiede comportamenti formalmente conformi dall'Ufficio.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Norma processuale tributaria richiamata in relazione al requisito della motivazione e alla regolarità del procedimento; la Corte ha ritenuto che la censura fosse in realtà una contestazione di merito.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1-quater

  Richiamata in relazione alla disciplina del contributo unificato; la Corte nota che, essendo parte soccombente l'Amministrazione pubblica rappresentata dall'Avvocatura, la disposizione non si applica.

Massime di principio

• Se l'Amministrazione tributaria intende far valere la preclusione per mancata risposta al questionario (inutilizzabilità dei documenti successivamente prodotti), deve esprimere l'avvertimento specifico e contestuale previsto dal D.P.R. 600/1973, art. 32; in mancanza, i documenti prodotti in giudizio possono essere valutati dai giudici di merito.
• La qualifica di 'beneficiario effettivo' ai fini di esenzioni/ritenute è una questione di fatto fondata sulla prova documentale: spetta ai giudici di merito valutarla; la Corte di Cassazione non può sostituirsi a quel giudizio riesaminando la valutazione probatoria.
• L'onere della prova resta in capo a chi afferma la qualità o il diritto (es. il contribuente che chiede rimborso), ma l'operatività dell'onere e l'ammissibilità della prova dipendono anche dalla regolarità procedurale dell'azione dell'Ufficio (avvisi, questionari, avvertimenti).
• Le censure rivolte a contestare la rilevanza o l'adeguatezza della documentazione sono, salvo profili puramente giuridici, sindacabili in sede di merito e non in Cassazione; in sede di legittimità vanno prospettate ragioni giuridiche precise e non una nuova valutazione dei fatti.
• Le eccezioni processuali sollevate per la prima volta in appello possono essere valutate dall'appello se rilevanti e ammissibili, ma la loro fondatezza va valutata con le regole processuali; tuttavia un difetto procedurale dell'Amministrazione (mancata comunicazione formale) può favorire il contribuente in sede giudiziale.
• Per l'Amministrazione: curare la regolarità formale degli atti istruttori (questionari e avvertimenti) e documentare adeguatamente ragioni di fatto e diritto prima di contestare in Cassazione, evitando di trasformare motivi di diritto in valutazioni di fatto.