Sentenza del 06/03/2024 n. 6100 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Avviso di accertamento IRES anno 2008 con tre rilievi principali: (1) ripresa a tassazione di una sopravvenienza attiva derivante dall'utilizzo ritenuto indebita del fondo svalutazione crediti per presunta perdita verso il cliente svizzero Alta Ltd.; (2) disconoscimento della deducibilità dei costi di regia/management fees imputati dalla capogruppo (Terex Corporation/Terex Italia) per mancata documentazione di dettaglio e indeterminabilità dell'utilità per la controllata; (3) disconoscimento di spese sostenute con imprese localizzate in paesi a fiscalità privilegiata (black list) ai sensi dell'art. 110 TUIR. L'Agenzia ha sollevato inoltre questioni procedurali sulla tempestività/validità della notifica del ricorso.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso proposto dall'Agenzia delle Entrate e confermato la decisione della CTR che, in generale, aveva annullato l'avviso di accertamento: è stata dunque accolta la posizione della contribuente sulla maggior parte dei rilievi. In particolare la Cassazione ha: - ritenuto infondati i rilievi procedurali sulla nullità della notificazione (la costituzione ha sanato la nullità); - confermato che la ripresa relativa al fondo svalutazione crediti era erronea perché la perdita non era stata imputata a conto economico e, in ogni caso, la CTR aveva adeguatamente valutato gli elementi di fatto (impossibilità di recupero del credito) senza violare i criteri probatori; - confermato la deducibilità delle management fees per la Gru Comedil avendo la CTR correttamente valutato l'accordo, fatture, criteri di ripartizione e la relazione della società di revisione nel complesso dei documenti prodotti, ritenendo sufficiente la prova dell'effettività, dell'inerenza e della determinabilità dei costi; - confermato in gran parte le decisioni sulla deducibilità delle spese con soggetti in black list, ritenendo che per alcune operazioni fossero dimostrate le esimenti previste dall'art. 110, comma 11 (attività commerciale effettiva o interesse economico reale e concreta esecuzione), mentre ha lasciato pendente/ribadito il recupero solo per le poste riferite a Neelam International. L'Agenzia è stata condannata alle spese.

Norme richiamate

• art. 110, commi 10 e 11, TUIR (D.P.R. 917/1986)

  "10. Non sono ammessi in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori diversi da quelli individuati nella lista... 11. Le disposizioni di cui al comma 10 non si applicano quando le imprese residenti in Italia forniscano la prova che le imprese estere svolgono prevalentemente un'attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione."

  Le due esimenti (attività commerciale effettiva o effettivo interesse economico + concreta esecuzione) sono alternative; l'onere probatorio è sul contribuente che deve fornire elementi concreti e documentali idonei a dimostrare l'una o l'altra esimente. La CTR ha valutato caso per caso e ha ritenuto provate le esimenti per alcune operazioni.

• art. 101 e art. 106 TUIR

  Le perdite su crediti sono deducibili solo se il contribuente dimostra elementi "certi e precisi" della perdita (il credito non è più esigibile né attuabile coattivamente). La valutazione degli elementi probatori è di merito e, salvo vizi di motivazione che emergano dal testo, non sindacabile in Cassazione.

• principio contabile / rilevanza della relazione della società di revisione

  Le spese/imputazioni iscritte nel conto economico dell'esercizio sono fonte rilevante; la relazione della società di revisione è mezzo di prova rilevante per la congruità/coerenza delle poste di bilancio e gode di forte valore probatorio in ragione dei profili di controllo pubblicistico e della responsabilità del revisore, potendo essere confutata solo con documenti che dimostrino l'errore o l'inadempimento del revisore.

• principi OCSE / giurisprudenza sul cost sharing e servizi infragruppo

  Per i servizi infragruppo è richiesto il 'benefit test': la controllata deve trarre un'utilità effettiva, oggettivamente determinabile e adeguatamente documentata; l'onere probatorio sull'esistenza, utilità e determinabilità del costo grava sul contribuente.

• art. 360 cod. proc. civ. e giurisprudenza sulle censure di cassazione

  I motivi di cassazione sono valutati nei limiti e con i requisiti previsti dall'art. 360; l'assenza o la 'motivazione apparente' integra vizio censurabile solo se emergente dal testo; l'omesso esame di fatto decisivo richiede indicazione puntuale dell'elemento omesso.

• Giurisprudenza Sezioni Unite - notificazioni e sanabilità

  La mancanza della notificazione è configurabile solo in ipotesi estreme; vizi relativi al luogo di esecuzione ricadono nella categoria della nullità sanabile con la costituzione della parte, se questa ha comunque raggiunto lo scopo della notificazione.

Massime di principio

• Le spese e gli altri componenti negativi sono deducibili se risultano imputati al conto economico dell'esercizio e possono essere verificati dall'Amministrazione seguendo criteri di congruità e coerenza; l'iscrizione in bilancio e la documentazione contabile costituiscono prova rilevante.
• La relazione della società di revisione è un mezzo di prova importante e hanno alto valore probatorio per i profili di vigilanza e responsabilità del revisore; per superarla l'Amministrazione deve produrre documenti che dimostrino errore o inadempimento del revisore.
• Per costi infragruppo (management fees/cost sharing) il contribuente ha l'onere di provare: esistenza del servizio, utilità concreta per la ricevente (benefit test) e determinabilità oggettiva del costo; il solo contratto e la fattura possono non essere sufficienti se non accompagnati da dettagli e criteri di ripartizione verificabili.
• Per le operazioni con soggetti in paesi black list la deducibilità è esclusa salvo che il contribuente provi o l'effettiva attività commerciale prevalente dell'estero, o l'effettivo interesse economico e l'effettiva esecuzione dell'operazione: la prova richiede elementi concreti e documentali (contratti, fatture, bilanci, elementi di funzionamento operativo, evidenze bancarie, ecc.).
• La valutazione sull'esistenza e sulla difficoltà di recupero di un credito è valutazione di merito (fact-finding) che, se adeguatamente motivata in sentenza, è sostanzialmente insindacabile in Cassazione.
• Vizi formali di notifica possono essere sanati dalla costituzione della parte e dalla effettiva ricezione dell'atto quando non sia stata negata la possibilità di conoscenza dell'atto stesso.