Sentenza del 13/12/2017 n. 29857 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, sostenendo che le indennità di trasferta corrisposte agli ufficiali giudiziari e ai loro collaboratori per gli atti compiuti fuori dalla sede dell'ufficio, previste dall'art. 133 del D.P.R. n. 1229 del 1959, avessero natura retributiva e non costituissero un semplice rimborso spese. Di conseguenza, per l'anno 1997, tali somme avrebbero dovuto essere assoggettate a ritenuta alla fonte nei limiti previsti dall'art. 48, comma 4, del TUIR. L'Agenzia ha contestato l'interpretazione secondo cui la disciplina introdotta dal D.Lgs. n. 314 del 1997, che dal 1998 prevedeva l'imponibilità nella misura del 50%, potesse applicarsi anche al 1997.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso direttamente nel merito rigettando il ricorso originario dell'UNEP. Ha stabilito che l'indennità di trasferta degli ufficiali giudiziari ha natura retributiva, desumibile anche dalla determinazione dell'importo indipendentemente dalla distanza, dalle maggiorazioni per urgenza e dall'assoggettamento a una tassa del 10%. Per il 1997 trovava applicazione la disciplina previgente, mentre la nuova imposizione forfetaria del 50% introdotta dal D.Lgs. n. 314 del 1997 operava soltanto dal 1998 e non aveva efficacia retroattiva. L'UNEP è stato condannato alle spese del giudizio di cassazione, liquidate in 7.000 euro oltre alle spese prenotate a debito; le spese dei gradi di merito sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 48, comma 4, nel testo vigente fino al 1997

  Le indennità di trasferta aventi natura retributiva concorrono alla formazione del reddito imponibile nei limiti stabiliti dalla disposizione vigente nel periodo d'imposta. Per il 1997 la norma doveva essere applicata senza utilizzare la successiva disciplina forfetaria introdotta dal 1998.

• D.Lgs. 2 settembre 1997, n. 314, art. 3

  Le indennità di cui al D.P.R. n. 1229 del 1959, art. 133 concorrono a formare il reddito nella misura del 50%.

  La disciplina che stabilisce l'imponibilità nella misura del 50% opera con effetto dal 1998 e non può essere applicata retroattivamente agli anni precedenti, salvo espressa previsione legislativa.

• D.P.R. 15 dicembre 1959, n. 1229, art. 133

  Prevede l'indennità spettante agli ufficiali giudiziari per gli atti compiuti fuori dall'edificio in cui ha sede l'ufficio. Tale indennità è stata qualificata dalla Corte come compenso di natura retributiva e non come mero rimborso spese.

• D.P.R. 15 dicembre 1959, n. 1229, art. 154

  La tassa del 10% sull'indennità di trasferta è una tassa indiretta applicata sui singoli atti compiuti dall'ufficiale giudiziario e non un acconto IRPEF. La sua presenza non esclude l'ulteriore imponibilità reddituale dell'indennità.

• Costituzione, art. 53

  L'assoggettamento dell'indennità sia alla tassa prevista dall'art. 154 del D.P.R. n. 1229 del 1959 sia all'IRPEF non viola il principio di capacità contributiva, poiché si tratta di prelievi di natura e presupposto differenti.

Massime di principio

• Per stabilire se un'indennità di trasferta sia imponibile occorre valutarne la sostanza economica: se l'importo è determinato senza una puntuale correlazione alle spese effettivamente sostenute e presenta caratteristiche di compenso, tende a essere qualificato come reddito da lavoro.
• Una disciplina fiscale più favorevole introdotta successivamente non si applica automaticamente agli anni precedenti. In assenza di un'esplicita norma retroattiva, il trattamento tributario deve essere individuato sulla base della normativa vigente nel periodo d'imposta interessato.
• Il fatto che una somma sia soggetta a una tassa specifica o a un prelievo diverso dall'IRPEF non impedisce, di per sé, che la stessa somma sia anche componente del reddito imponibile: occorre verificare natura e presupposto dei due prelievi.
• Ai fini delle ritenute alla fonte, il soggetto che corrisponde somme aventi natura retributiva deve applicare la disciplina fiscale vigente nell'anno di pagamento, anche quando la qualificazione o il regime della somma siano stati modificati da norme successive.
• La successiva introduzione di una percentuale forfetaria di imponibilità può avere valore agevolativo per il futuro, ma non costituisce necessariamente una conferma che in precedenza l'indennità fosse interamente non imponibile.