Sentenza del 18/02/2025 n. 198 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

La società contestava un avviso di accertamento per l'anno 2015 fondato su un processo verbale di constatazione che rilevava plurime irregolarità: mancata conservazione di scritture obbligatorie, uso abusivo del regime del margine (registrazioni improprie di acquisti intracomunitari come acquisti nel margine), omessa o alterata registrazione di acquisti e vendite, sottofatturazione e alterazione di documenti, uso improprio della disciplina delle cessioni all'esportazione. Nei ricorsi la società deduceva in particolare: errore nella determinazione del volume d'affari (chiedendo lo scorporo dell'IVA dai prezzi di vendita ai fini IVA, IRES e IRAP), erronea e illogica ricostruzione dei maggiori redditi basata su metodo analitico-induttivo anziché induttivo puro, violazione del divieto di doppia presunzione e violazione dell'art.7 comma 5-bis del D.lgs. 546/1992 in relazione all'onere della prova e alle doppie imposizioni; inoltre la società eccepiva che l'accertamento relativo ai maggiori utili era pendente e che non poteva essere riutilizzato contro i soci.

La decisione

I giudici di primo grado (Commissione Tributaria di Grosseto) riunirono i ricorsi e respinsero le impugnazioni, confermando la legittimità degli avvisi di accertamento e condannando la società alle spese. In appello l'Agenzia ha visto rigettato l'appello: la Corte ha confermato che non è possibile scorporare l'IVA dai prezzi accertati salvo specifiche condizioni di irreperibilità del recupero dell'imposta; che l'Ufficio ha legittimamente utilizzato dati esterni (banca dati PRA/Serpico, Spesometro, questionari a clienti/fornitori e società di finanziamento) per dimostrare operazioni non registrate e sottofatturazioni; che l'impiego del metodo analitico-induttivo era dovuto e conforme alla giurisprudenza quando la contabilità è formalmente presente ma sostanzialmente inattendibile; che l'art.7 comma 5-bis del D.lgs. 546/1992 non ha modificato l'onere della prova in senso favorevole al contribuente e non abolisce le presunzioni legali; e che non sussiste violazione del divieto di doppia presunzione poiché la presunzione di attribuzione di utili ai soci in società a ristretta base trae origine da un fatto noto (ristrettezza della compagine) e non dall'accertamento induttivo in capo alla società. L'appello è stato pertanto rigettato e la società condannata al pagamento delle spese appelluali per euro 10.000,00 complessivi.

Norme richiamate

• D.P.R. 633/1972

  art. 60, ultimo comma; art. 8, comma 1 (cessioni all'esportazione)

  Art. 60: la possibilità di rivalersi sull'acquirente dell'imposta addebitata sussiste solo dopo il pagamento dell'imposta o della maggiore imposta; da ciò deriva che il prezzo accertato è normalmente considerato comprensivo d'IVA salvo casi particolari di impossibilità di recupero. Art. 8, comma 1: citato quale disciplina rilevante in tema di cessioni all'esportazione contestate dall'Ufficio.

• D.P.R. 600/1973

  art. 39, comma 1, lett. d)

  Consente all'Ufficio di rettificare la dichiarazione quando incompletezza o falsità emergono dall'ispezione delle scritture o da altre verifiche; ammette l'uso di presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti e legittima la ricostruzione analitico-induttiva anche con contabilità formalmente regolare ma inattendibile.

• D.lgs. 546/1992

  La novella non ha cambiato l'onere della prova in senso da abolire o limitare le presunzioni legali: il giudice deve valutare la prova coerentemente con la normativa sostanziale ma le presunzioni legali e il relativo onere probatorio rimangono applicabili.

• Normativa/giurisprudenza in tema di presunzione di attribuzione utili ai soci

  Giurisprudenza consolidata della Corte di Cassazione afferma che, nelle società a ristretta base, può ritenersi sussistente la presunzione di distribuzione di utili extracontabili ai soci sulla base del fatto noto della ristrettezza della compagine; tale presunzione non viola il divieto di doppia presunzione perché non deriva dall'accertamento dei maggiori utili ma da circostanze indipendenti.

Massime di principio

• Lo scorporo dell'IVA dai prezzi accertati non è automaticamente consentito: il prezzo rilevato dall'Amministrazione è generalmente considerato comprensivo di imposta salvo che risulti impossibile per l'ente impositore recuperare l'IVA dall'acquirente; quindi chi contesta deve dimostrare l'effettiva possibilità di recupero o l'erroneità del prezzo accertato.
• Se la contabilità è formalmente tenuta ma sostanzialmente inattendibile, l'Amministrazione può utilizzare dati esterni e metodologie analitico-induttive; l'uso di registri esterni (PRA, Spesometro, banche dati) e di questionari è legittimo per ricostruire operazioni non registrate o sottofatturate.
• L'art. 39 del DPR 600/1973 autorizza rettifiche basate su presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti: l'Ufficio non è obbligato a usare un unico metodo induttivo puro e può integrare con analisi documentale e incroci di dati.
• L'introduzione dell'art. 7 comma 5-bis del D.lgs. 546/1992 non elimina le presunzioni legali né sposta in modo sostanziale l'onere probatorio a favore del contribuente; le presunzioni mantengono efficacia se rimane in capo al contribuente l'onere di provarne l'inesistenza.
• La presunzione di attribuzione di utili ai soci in società a ristretta base è consolidata: in presenza di compagine ristretta e di elementi che evidenziano utili extracontabili, tali utili possono essere imputati ai soci salvo che questi forniscano prove contrarie convincenti.
• Per il contribuente la strategia difensiva efficace in casi simili richiede documentazione probatoria concreta: fatture, contratti, estratti conto e prove di finanziamento coerenti, riconciliazioni tra prezzi fatturati e importi finanziati, e testimonianze/documenti che provino l'assenza di distribuzione degli utili o la corretta tenuta delle scritture.
• L'uso di società di finanziamento o terze parti per operazioni di intermediazione costituisce fonte di prova per l'Amministrazione se emergono discrepanze tra importi finanziati e fatturati; il contribuente deve anticipatamente conservare e rendere disponibili tali documenti.
• L'eccezione del divieto di doppia presunzione va valutata con attenzione: non è sufficiente opporre la pendenza di un diverso accertamento se la presunzione impiegata dall'Ufficio si fonda su un fatto noto autonomo rispetto all'accertamento stesso (es. ristrettezza della compagine).