Sentenza del 18/02/2025 n. 145 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

La società aveva chiesto il rimborso IVA complessivo di € 4.800.000,00 (annualità 2012-2016). Dopo il diniego tacito, ha proposto ricorso chiedendo l'annullamento del diniego e il rimborso. In sede di giudizio è sorto il problema del contributo unificato tributario (CUT): la segreteria della CTR ha chiesto un conguaglio di € 3.500,00 ritenendo che il CUT dovesse essere calcolato cumulando i singoli importi riferiti alle diverse annualità (trattandosi, di fatto, di plurime pretese contenute in un unico provvedimento). La società ha sostenuto che era stato impugnato un unico atto (diniego di un'istanza unitaria) e che il CUT doveva essere determinato sul valore unitario della domanda. Inoltre, è sorto un tema sanzionatorio per omesso/inidoneo versamento del CUT (sanzione prospettata fino al 200%). La Corte ha esaminato se l'atto amministrativo, pur formalmene unitario, contenga posizioni distinte per annualità e se, conseguentemente, il valore della lite (e il CUT) debbano essere quantificati sommando i valori riferiti a ciascuna annualità; ha inoltre valutato l'irrogazione della sanzione e la sua proporzionalità.

La decisione

La Corte ha ritenuto che il provvedimento di diniego, pur unitario in forma, compendia plurime pretese distinte per annualità e che il sindacato giurisdizionale deve esaminare ciascuna annualità separatamente. Ne consegue che, ai fini del CUT, è corretto applicare il criterio cumulativo (somma dei CUT riferiti alle singole annualità). Sul punto la decisione di primo grado è stata confermata. Quanto alla sanzione per l'insufficiente corresponsione del CUT, la Corte ha ritenuto dovuta la sanzione ma ha applicato il principio di proporzionalità: escluso il dolo e valutata la colpa come non particolarmente elevata, la sanzione è stata ridotta alla metà del minimo previsto (50% del minimo, corrispondente a € 1.750,00 sulla base dell'importo contestato di € 3.500,00). Le spese sono compensate per la non pacificità della materia e per l'accoglimento parziale degli appelli.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 115/2002

  art. 14, comma 3-bis; art. 16, comma 1-bis

  Art. 14 comma 3-bis ancorerebbe la determinazione del CUT al valore della lite parametrato 'atto per atto'; art.16 comma 1-bis relativo alle sanzioni è stato interpretato insieme al principio di proporzionalità per ridurre la sanzione al 50% del minimo.

• D. Lgs. n. 546/1992

  art. 12, comma 2; art. 17-bis; artt. 18 e 19 (richiamati)

  L'art.12 comma 2 (periodo secondo) è richiamato per il parametro di quantificazione del valore della lite 'atto per atto'; artt. 17-bis, 18, 19 disciplinano aspetti procedurali e la valutazione dell'oggetto del giudizio nei rapporti tributari, confermando la rilevanza dell'esame per ciascun atto/periodo d'imposta.

• D.Lgs. n. 472/1997

  Richiamato nel quadro dei criteri di proporzionalità delle sanzioni tributarie, ai fini della possibilità di attenuazione della sanzione in presenza di circostanze che rendano manifesta la sproporzione.

• Legge 9/8/2023 n. 111

  art. 20, comma 1, lett. c), n. 1

  Indicata come norma di delega che valorizza il principio della proporzionalità delle sanzioni tributarie nell'orientamento riformatore e come parametro interpretativo per l'attenuazione delle sanzioni.

• Giurisprudenza UE e Corte Costituzionale

  Corte UE C-935/19 (15/04/2021); Corte Cost. sent. 17/03/2023 n.46

  Impiego del principio (UE e costituzionale) che le sanzioni tributarie non possono essere applicate automaticamente e devono rispettare la proporzionalità; la Corte costituzionale ha confermato la possibilità di ridurre la sanzione in caso di manifesta sproporzione.

Massime di principio

• Se un provvedimento amministrativo è formalmente unitario ma contiene pretese riferite a più annualità (o oggetti distinti), il giudice lo può trattare come contenente più atti sostanzialmente distinti: ai fini del CUT il valore della lite può essere determinato sommando i valori relativi a ciascuna annualità.
• Il principio civile che vieta al creditore di 'spezzettare' il credito con domande multiple non si applica automaticamente al diritto tributario: l'impugnazione separata o congiunta di atti tributari rimane possibile e va valutata in base alla natura sostanziale degli atti impugnati.
• Il calcolo del CUT segue la valutazione 'atto per atto' quando l'atto amministrativo comprende posizioni sostanzialmente autonome; in caso di dubbio sul carattere unitario o plurimo dell'atto il giudice deve esaminare le singole posizioni sostanziali.
• In caso di omesso o insufficiente versamento del CUT, la sanzione è dovuta, ma il principio di proporzionalità consente al giudice di ridurne l'entità quando sussistono circostanze che ne rendano manifesta la sproporzione rispetto al tributo o quando non è provato dolo o colpa grave.
• La mancata trattazione espressa di una richiesta in primo grado non equipara necessariamente a una implicita reiezione per ogni profilo (soprattutto se la questione era solo evocata e non conclusa); l'appello può comunque dedurre questioni connesse, salvo rinunce manifestate.
• In materia di contributo unificato tributario è prudente versare l'importo che corrisponde al valore che si ritiene controverso e, in presenza di posizioni plurime, considerare il rischio di un conguaglio da parte dell'Ufficio basato sul calcolo per singola annualità.