Sentenza del 20/03/2019 n. 232 - Comm. Trib. Reg. per il Molise

Esito

La controversia

La contribuente contestava gli avvisi con cui le erano stati imputati, in proporzione alla partecipazione del 5%, maggiori redditi societari accertati per gli anni 2005 e 2006. Deduceva, principalmente, l'illegittima estensione della verifica a periodi d'imposta anteriori a quelli originariamente esaminati e l'erronea applicazione del raddoppio dei termini di accertamento previsto dall'art. 43 del DPR 600/1973. Sosteneva inoltre che i termini ordinari fossero già scaduti e che non fosse possibile riaprirli, nonché l'irretroattività degli accertamenti nei confronti della società estinta.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto i ricorsi della contribuente e annullato gli avvisi. In appello, la Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'impugnazione dell'Agenzia delle Entrate, riformando la sentenza di primo grado. Ha ritenuto applicabile, agli avvisi notificati nel 2014 o spediti prima del 31 dicembre 2014, la versione previgente dell'art. 43 del DPR 600/1973, secondo la quale il raddoppio dei termini operava quando la violazione comportava l'obbligo di denuncia per un reato tributario, anche se tale obbligo emergeva dopo la scadenza dei termini ordinari. Per il 2005 il termine è stato ritenuto prorogato fino a dicembre 2014 e per il 2006 fino a dicembre 2015; gli avvisi sono stati quindi considerati tempestivi. L'accertamento societario è stato ritenuto legittimamente esteso agli anni 2005 e 2006 e il maggior reddito è stato correttamente imputato alla socia in proporzione alla partecipazione. Le spese del grado d'appello sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 43 DPR 600/1973

  Nel testo applicabile ratione temporis, l'accertamento doveva essere notificato entro il quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, ovvero entro il quinto anno in caso di dichiarazione omessa o nulla; i termini erano raddoppiati in presenza di violazioni comportanti obbligo di denuncia penale.

  Per gli avvisi emessi e spediti prima delle modifiche del 2015, il raddoppio dei termini poteva operare anche quando i termini ordinari erano già scaduti, purché sussistesse un obbligo di denuncia per un reato tributario. Non si trattava di riapertura o proroga di termini scaduti, ma dell'applicazione di un diverso termine legale ab origine.

• Art. 57 DPR 633/1972

  Prevedeva, per l'IVA, termini di accertamento ordinari soggetti a raddoppio in presenza di violazioni comportanti obbligo di denuncia per reati tributari.

  La disciplina del raddoppio dei termini era parallela a quella prevista per le imposte dirette.

• Art. 331 c.p.p.

  Obbligo di denuncia da parte dei pubblici ufficiali e degli incaricati di pubblico servizio quando hanno notizia di un reato perseguibile d'ufficio.

  Ai fini del raddoppio era sufficiente la sussistenza dell'obbligo di denuncia, senza necessità dell'effettiva presentazione della denuncia, dell'esercizio dell'azione penale o di una condanna penale.

• D.Lgs. 74/2000

  Il raddoppio dei termini presupponeva che le violazioni accertate fossero astrattamente riconducibili a uno dei reati tributari previsti dal decreto.

• Art. 2, comma 1, D.Lgs. 128/2015 e art. 1, comma 131, Legge 208/2015

  Le modifiche introdotte nel 2015, tra cui i limiti temporali al raddoppio dei termini, non sono state applicate perché gli avvisi erano stati emessi e spediti anteriormente alla loro entrata in vigore.

• Corte Costituzionale, sentenza n. 247/2011

  Ha ritenuto non illegittima la disciplina del raddoppio dei termini, riconoscendo la possibilità di applicarla anche quando il termine ordinario fosse già decorso, purché ricorressero i presupposti dell'obbligo di denuncia.

• Cassazione civile, ordinanza n. 30966/2018

  Ai fini del solo raddoppio dei termini rileva l'astratta configurabilità di un'ipotesi di reato; non rilevano l'esercizio dell'azione penale né l'esito del processo penale.

  Il procedimento tributario e quello penale operano su piani distinti e il raddoppio non richiede una successiva condanna penale.

• Cassazione civile, ordinanza n. 22337/2018

  Sono sufficienti seri indizi di reato idonei a far sorgere l'obbligo di denuncia, indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia o dall'accertamento definitivo del reato.

• Cassazione civile, ordinanza n. 23628/2017

  I termini ordinari e quelli raddoppiati riguardano fattispecie diverse e autonome; il termine raddoppiato non costituisce una proroga o una reviviscenza di un potere di accertamento già estinto.

• Cassazione civile, ordinanza n. 4205/2019

  Il giudice tributario deve verificare, se contestato dal contribuente, che l'ipotesi di reato non sia stata utilizzata in modo pretestuoso o strumentale per ottenere il raddoppio dei termini.

Massime di principio

• Per gli accertamenti soggetti alla disciplina anteriore alle modifiche del 2015, la presenza di un obbligo di denuncia per un reato tributario può consentire il raddoppio dei termini anche se il termine ordinario era già scaduto.
• Il raddoppio non richiede necessariamente una denuncia effettivamente presentata, l'esercizio dell'azione penale o una condanna: è sufficiente che, valutata la situazione al momento dell'accertamento, esistano seri elementi per configurare astrattamente un reato tributario.
• Il contribuente può contestare specificamente l'assenza dei presupposti del reato o l'uso strumentale e pretestuoso del raddoppio; una contestazione generica può non essere sufficiente.
• Nelle società a ristretta base partecipativa, il maggior reddito accertato alla società può essere presunto come distribuito ai soci in proporzione alle rispettive quote, salvo prova contraria.
• La normativa applicabile deve essere individuata in base alla disciplina vigente al momento dell'emissione o della notificazione dell'atto, secondo il principio tempus regit actum; le modifiche successive non si applicano automaticamente agli accertamenti già formati.
• La posizione del socio può riflettere gli effetti dell'accertamento societario: se viene riconosciuta la tempestività e legittimità dell'accertamento verso la società, ciò può incidere anche sull'accertamento personale del socio.