Cassazione Civile, Ordinanza n. 02046/2025 del 28/01/2025

Esito

La controversia

La lite nasce da una verifica fiscale svolta nei confronti di una società ormai cessata, dalla quale l'Ufficio ha ricostruito una complessa operazione di presunto svuotamento patrimoniale e trasferimento di asset e attività a società riconducibili alla medesima compagine familiare, oltre all'utilizzo di fatture ritenute fittizie per compensare IVA e plusvalenze. Sulla base del PVC sono stati notificati nel 2017 vari avvisi: accertamenti "integrativi/modificativi" per IRES, IVA e IRAP verso la società estinta e verso soggetti ritenuti successori o coobbligati; un avviso a carico del socio per presunti proventi illeciti; e un ulteriore avviso che gli attribuiva responsabilità per i debiti tributari della società estinta quale socio/amministratore di fatto ex art. 36 d.P.R. 602/1973 e art. 2495 c.c. I ricorrenti hanno impugnato la sentenza della CTR con nove motivi: decadenza del potere accertativo per mancato/inesistente raddoppio dei termini; illegittimità degli avvisi "integrativi" perché non fondati su nuovi elementi ma su una rivalutazione di dati già noti; violazione del contraddittorio endoprocedimentale; illegittimità degli avvisi notificati ai coobbligati per mancanza di un previo accertamento nei confronti della società estinta; insussistenza della responsabilità solidale della beneficiaria di scissione e della cessionaria d'azienda; omesso esame di una precedente sentenza della CTR che avrebbe escluso la cessione di ramo d'azienda; divergenza tra PVC e avvisi; e insussistenza, comunque, della responsabilità del socio-persona fisica per i debiti della società.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto solo il secondo motivo, limitatamente all'avviso emesso nei confronti del socio-persona fisica come atto "integrativo/modificativo": ha ritenuto che tale atto non fosse un vero accertamento integrativo, perché fondato su una complessiva rivisitazione dell'attività istruttoria e non su nuovi elementi sopravvenuti, sicché la CTR aveva erroneamente qualificato come integrativo un atto che, per come emerso, non poteva esserlo. Tutti gli altri motivi sono stati respinti o dichiarati inammissibili; in particolare sono stati ritenuti infondati i rilievi su raddoppio dei termini, contraddittorio endoprocedimentale, responsabilità della società beneficiaria di scissione e della cessionaria d'azienda, oltre alle censure sul PVC e sulla pretesa divergenza con precedenti decisioni. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio nei limiti dell'accoglimento, per il riesame coerente con il principio sulla distinzione tra accertamento integrativo e autotutela sostitutiva.

Norme richiamate

• art. 43, comma 3, d.P.R. 600/1973

  L'accertamento integrativo presuppone la sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi e non può basarsi su una mera rivalutazione di fatti o dati già noti.

• art. 57, comma 3, d.P.R. 633/1972

  La disciplina del raddoppio/integrativo è applicabile solo in presenza dei presupposti normativamente richiesti e non per semplice reiterazione della pretesa.

• art. 1, comma 132, L. 208/2015

  Richiamato in tema di raddoppio dei termini e di necessità della denuncia nei termini per consentire l'operatività dell'istituto.

• art. 7, L. 212/2000

  L'obbligo di allegazione riguarda gli atti non conosciuti dal contribuente, oppure la riproduzione del loro contenuto essenziale nell'avviso.

• art. 115, comma 1, c.p.c.

  Le circostanze non specificamente contestate possono essere poste a base della decisione anche nel processo tributario.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  Il contraddittorio endoprocedimentale nei casi previsti si realizza con il termine di 60 giorni dopo il PVC; non è imposto un ulteriore dialogo obbligatorio prima dell'emissione dell'atto.

• art. 2495 c.c.

  L'estinzione della società non estingue i debiti sociali, ma determina un fenomeno successorio in capo agli ex soci nei limiti di quanto riscosso in liquidazione.

• art. 173, comma 13, TUIR

  Nella scissione, i controlli e gli accertamenti sui debiti fiscali sono svolti nei confronti della società scissa; i coobbligati partecipano senza che l'Amministrazione debba notificare loro autonomi avvisi.

• art. 14 d.lgs. 472/1997

  Per il cessionario d'azienda, l'Amministrazione può procedere senza un autonomo avviso di accertamento, essendo sufficiente l'accertamento del debitore principale.

• art. 36 d.P.R. 602/1973

  La responsabilità del liquidatore/socio richiede un autonomo accertamento del relativo titolo di responsabilità; nel caso concreto l'atto è stato ritenuto illegittimamente qualificato come integrativo.

• art. 2506 quater c.c.

  La scissione produce effetto dall'ultima iscrizione nel registro delle imprese; la CTR ha correttamente applicato tale regola per il profilo temporale.

• art. 2555 c.c.

  La cessione d'azienda ricorre quando è trasferito un complesso organico di beni idoneo, anche potenzialmente, alla prosecuzione dell'attività.

• art. 2112 c.c.

  Richiamato come indice della continuità aziendale nel passaggio di personale e attività.

• art. 2697 c.c.

  È richiamato nelle censure sull'onere della prova, ma la Corte ha valorizzato l'accertamento di merito e la non contestazione di alcuni fatti.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c.

  Le censure di violazione di legge e di omesso esame del fatto decisivo sono scrutinabili solo nei limiti consentiti dal giudizio di legittimità.

• art. 24 Cost.

  Richiamato in tema di diritto di difesa, ma la Corte ha escluso la lesione lamentata.

Massime di principio

• L'accertamento integrativo è legittimo solo se fondato su elementi sopravvenuti e specificamente motivati; non può essere usato per rimediare a una precedente rivalutazione degli stessi fatti o per sostituire surrettiziamente un atto già emesso.
• Nel processo tributario, la motivazione dell'avviso e la prova dei presupposti dell'imposizione sono piani distinti: l'avviso deve contenere gli elementi essenziali della pretesa, mentre la dimostrazione in giudizio dei fatti costitutivi segue le regole probatorie proprie della fase contenziosa.
• Per il raddoppio dei termini di accertamento, il giudice tributario deve verificare in concreto la non pretestuosità della denuncia penale, secondo una valutazione ex ante; non è invece decisivo l'esito del procedimento penale, per il principio del doppio binario.
• Il contraddittorio endoprocedimentale ex art. 12, comma 7, Statuto del contribuente si esaurisce nel termine di 60 giorni dal PVC e nella possibilità per il contribuente di presentare osservazioni; non esiste un obbligo generale dell'Ufficio di avviare un ulteriore confronto prima dell'atto.
• L'estinzione della società non estingue i debiti fiscali, che permangono in capo agli ex soci o ai soggetti solidalmente responsabili secondo le regole speciali; per tali responsabilità non è sempre necessario un autonomo avviso nei confronti del coobbligato, se la legge prevede la sola partecipazione al procedimento o l'iscrizione a ruolo.
• La cessione d'azienda può essere ravvisata anche quando il trasferimento riguardi singoli beni o attrezzature, purché l'insieme degli elementi trasferiti conservi un residuo di organizzazione idoneo a consentire la prosecuzione dell'attività economica da parte del cessionario.

Come è indicizzato