Cassazione Civile, Ordinanza n. 16134/2026 del 25/05/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento emessi dall'Agenzia delle entrate nei confronti di una contribuente per gli anni d'imposta 2007 e 2008, relativi a dividendi percepiti da società tedesche, redditi da fabbricati siti in Ortisei e interessi attivi su conto corrente estero. La contribuente aveva impugnato gli atti sostenendo, per quanto rileva in cassazione, di avere diritto a scomputare dall'imposta italiana le imposte già versate in Germania sui dividendi e sugli altri redditi esteri, anche se non aveva presentato la dichiarazione dei redditi o non vi aveva indicato tali redditi. I giudici di merito erano giunti a esiti diversi su alcune annualità, ma in appello la decisione di secondo grado aveva sostanzialmente negato il credito d'imposta ex art. 165, comma 8, t.u.i.r. per mancata dichiarazione, confermando però la non debenza delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa. La contribuente ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) omessa valutazione o violazione dei principi di correttezza, leale collaborazione e buona fede, in relazione anche a un procedimento di accertamento con adesione; 2) violazione degli artt. 165, comma 8, e 169 t.u.i.r. e degli artt. 10 e 24 della Convenzione Italia-Germania contro le doppie imposizioni, sostenendo che il diritto al credito/detrazione per le imposte pagate in Germania non fosse subordinato alla dichiarazione dei redditi; 3) difetto di motivazione per mancata allegazione del PVC richiamato per relationem; 4) nullità della notificazione per mancata indicazione della data nella relata. L'Agenzia ha resistito e ha proposto ricorso incidentale su sanzioni e omessa pronuncia, ma tali doglianze sono rimaste assorbite dall'esito del ricorso principale.

La decisione

La Corte ha ritenuto inammissibile il primo motivo, perché la doglianza sulla violazione dei principi di correttezza e leale collaborazione non integrava un fatto storico omesso ex art. 360, n. 5, c.p.c., e comunque non era stato assolto l'onere di specificare in quale atto processuale fosse stata dedotta la relativa questione, con conseguente inammissibilità anche sotto il profilo dell'omessa pronuncia. Ha invece accolto il secondo motivo, affermando che la disciplina convenzionale Italia-Germania contro le doppie imposizioni prevale sulla norma interna dell'art. 165, comma 8, t.u.i.r., perché la Convenzione impone in modo incondizionato di evitare la doppia imposizione e non può essere limitata da un onere formale interno non previsto dal patto internazionale. In applicazione di tale principio, la mancata presentazione della dichiarazione o l'omessa indicazione dei redditi esteri non esclude il diritto a detrarre l'imposta pagata in Germania, nei limiti convenzionali. I terzi e quarti motivi del ricorso principale sono stati dichiarati assorbiti. Parimenti assorbiti i motivi del ricorso incidentale dell'Agenzia. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Bolzano, in diversa composizione, per nuovo esame sul punto accolto e per la liquidazione delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  La Corte distingue tra omesso esame di un fatto storico, omessa pronuncia su una domanda/eccezione e violazione di legge, rilevando che la censura sulla correttezza e leale collaborazione non era sussumibile nel n. 5 e, comunque, era inammissibile per difetto di autosufficienza.

• art. 112 c.p.c.

  Il vizio di omessa pronuncia è deducibile solo se la questione sia stata ritualmente proposta nel merito e specificamente riprodotta nel ricorso per cassazione con l'indicazione dell'atto in cui è stata sollevata.

• art. 97 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente come parametro dei principi di collaborazione e correttezza, ma la Corte non ne esamina il merito perché la censura è dichiarata inammissibile.

• art. 10 L. 212/2000

  Invocato dalla ricorrente in tema di buona fede e correttezza nei rapporti tributari; la censura è però inammissibile per le ragioni processuali indicate dalla Corte.

• art. 165, comma 8, d.P.R. n. 917/1986

  La norma interna prevede che il credito per imposte estere non spetti in caso di omessa dichiarazione o di omessa indicazione dei redditi esteri, ma la Corte ne limita l'applicazione quando la Convenzione internazionale imponga in modo incondizionato l'eliminazione della doppia imposizione.

• art. 169 d.P.R. n. 917/1986

  È letta come norma che attribuisce prevalenza alle disposizioni del testo unico solo se più favorevoli al contribuente, senza poter comprimere la forza precettiva delle norme convenzionali internazionali più favorevoli.

• art. 10 Convenzione Italia-Germania contro le doppie imposizioni

  Richiamato dalla ricorrente come norma convenzionale rilevante per l'imposizione dei dividendi e per il coordinamento tra Stati.

• art. 24 Convenzione Italia-Germania contro le doppie imposizioni

  È la disposizione decisiva: impone all'Italia di dedurre l'imposta pagata in Germania, entro i limiti convenzionali, e tale obbligo prevale sulla disciplina interna e non è subordinato alla dichiarazione del reddito estero.

• art. 117 Cost.

  Le norme interne non possono porsi in contrasto con gli obblighi internazionali derivanti dalle convenzioni ratificate.

• art. 75 d.P.R. n. 600/1973

  Conferma, nel sistema tributario, la salvezza degli accordi internazionali resi esecutivi in Italia.

• art. 7, comma 1, L. 212/2000

  Invocato per il difetto di motivazione per mancata allegazione del PVC; motivo non esaminato nel merito perché assorbito.

• art. 60 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato nel motivo sulla nullità della notificazione; censura assorbita.

• art. 137 c.p.c.

  Richiamato nel motivo sulla notificazione; censura assorbita.

• art. 148 c.p.c.

  Richiamato nel motivo sulla notificazione; censura assorbita.

• art. 42, comma 1, d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato nel motivo sulla notificazione; censura assorbita.

• art. 47 d.P.R. n. 917/1986

  Richiamato nel ricorso incidentale dell'Agenzia in tema di sanzioni; motivo assorbito.

• d.lgs. n. 471/1997

  Richiamato nel ricorso incidentale dell'Agenzia in tema di sanzioni; motivo assorbito.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel ricorso incidentale dell'Agenzia con riferimento all'onere della prova in tema di sanzioni; motivo assorbito.

• L. n. 459/1992

  Legge di ratifica della Convenzione Italia-Germania richiamata per fondare la prevalenza della norma pattizia.

Massime di principio

• In materia di doppie imposizioni, la Convenzione bilaterale ratificata prevale sulla disciplina interna quando il testo pattizio impone in modo incondizionato l'eliminazione della doppia imposizione e la norma interna aggiunge un onere formale non previsto dall'accordo.
• L'art. 165, comma 8, t.u.i.r. non può essere applicato in modo da comprimere il diritto al credito o alla detrazione per imposte estere riconosciuto da una Convenzione internazionale più favorevole al contribuente.
• La clausola convenzionale che prevede la detrazione dell'imposta estera deve essere letta secondo la sua funzione sostanziale di evitare la doppia imposizione, senza attribuire rilievo decisivo al lessico tecnico utilizzato dal testo pattizio.
• Nel giudizio di cassazione, il vizio di omessa pronuncia richiede che la domanda o eccezione sia stata effettivamente proposta in modo autonomo e che il ricorrente indichi specificamente dove ciò sia avvenuto; altrimenti la censura è inammissibile.
• L'omesso esame di un fatto decisivo non può essere costruito su una mera questione giuridica o su un'argomentazione difensiva, ma richiede un preciso accadimento storico-naturalistico non valutato dal giudice di merito.

Come è indicizzato