Sentenza del 16/01/2019 n. 891 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Citibank ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia che aveva ritenuto legittimo l'avviso di liquidazione e rettifica relativo a maggiori imposte di registro, ipotecaria e catastale sulla cessione a Banca Euromobiliare S.p.A. di un ramo d'azienda bancaria. La controversia riguardava il calcolo della base imponibile: l'Amministrazione aveva escluso alcune passività, principalmente perdite derivanti dall'investimento dei depositi della clientela, ritenendole non inerenti al ramo ceduto e assimilabili a un accollo di debiti del cedente. Citibank sosteneva invece che tali passività risultassero dalle scritture contabili, fossero funzionalmente collegate all'attività bancaria trasferita e dovessero essere dedotte dal valore dell'azienda. Venivano inoltre denunciati vizi motivazionali per il mancato esame della documentazione e dei fatti relativi all'afferenza dei depositi e degli investimenti al ramo d'azienda.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto il primo motivo, ritenendo che le passività siano deducibili non solo se contabilmente registrate, ma anche se inerenti, cioè funzionalmente collegate, al complesso aziendale trasferito. Ha invece accolto le censure relative al mancato esame e alla motivazione illogica sull'inerenza delle perdite da investimenti. La CTR aveva desunto la non inerenza dalla mera divergenza numerica tra depositi e attività presenti, senza considerare che la raccolta del risparmio e il suo investimento costituiscono attività tipiche e fisiologicamente collegate dell'impresa bancaria. La sentenza è stata quindi cassata e la causa rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese, affinché verifichi concretamente il collegamento funzionale delle passività con il ramo ceduto e determini nuovamente la base imponibile.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51, commi 1, 2 e 4

  Per gli atti che hanno per oggetto aziende o diritti reali su di esse il valore è controllato dall'Ufficio con riferimento al valore complessivo dei beni che compongono l'azienda, compreso l'avviamento, al netto delle passività risultanti dalle scritture contabili obbligatorie o da atti aventi data certa.

  La base imponibile della cessione d'azienda è collegata al valore venale in comune commercio del complesso aziendale. Le passività possono essere sottratte quando risultano contabilmente o documentalmente provate e presentano un collegamento funzionale con l'azienda trasferita; la sola iscrizione contabile non è sufficiente per i debiti estranei all'attività ceduta.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 43, comma 2

  I debiti o gli altri oneri accollati e le obbligazioni estinte per effetto dell'atto concorrono a formare la base imponibile.

  La disposizione opera per gli oneri estranei alla consistenza dell'azienda, assunti dal cessionario come modalità di pagamento del prezzo. Non si applica invece ai debiti propriamente aziendali che concorrono a definire il valore netto del compendio trasferito.

• Codice civile, art. 2555

  L'azienda è un complesso di beni organizzati per l'esercizio dell'impresa. Nel settore bancario il complesso trasferito comprende anche i rapporti attivi e passivi funzionalmente collegati alla raccolta e all'impiego del denaro.

• Codice civile, art. 2560, comma 2

  Il cessionario dell'azienda risponde dei debiti risultanti dai libri contabili obbligatori. Per una banca o un ramo bancario, i rapporti debitori con la clientela costituiscono normalmente elementi essenziali dell'organizzazione trasferita.

• D.Lgs. n. 385 del 1993, art. 58

  La cessione di aziende o rami bancari comporta il trasferimento dei rapporti giuridici inerenti all'attività ceduta, inclusi i rapporti con creditori e debitori, secondo la disciplina propria della circolazione dell'azienda bancaria.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  Dopo la riforma del 2012, il ricorso per cassazione è ammesso per omesso esame di un fatto decisivo discusso tra le parti, non per la mera insufficienza della motivazione. Restano censurabili anomalie motivazionali gravi, come motivazione apparente, contraddittoria o obiettivamente incomprensibile.

Massime di principio

• Nella cessione d'azienda, le passività sono deducibili dalla base imponibile se non solo risultano dalle scritture contabili o da documenti con data certa, ma sono anche funzionalmente collegate all'azienda trasferita.
• La valutazione dell'inerenza deve essere concreta e sostanziale: non è sufficiente né la mera contabilizzazione del debito né, al contrario, la sua esclusione basata su una semplice differenza numerica tra singole poste dell'attivo e del passivo.
• Nel caso di un'azienda bancaria, depositi della clientela, impieghi, investimenti e relative perdite possono costituire componenti fisiologicamente collegate dell'attività bancaria. Il fatto che un investimento abbia prodotto una perdita non esclude di per sé la sua inerenza.
• L'Amministrazione e il giudice devono esaminare l'intero complesso aziendale e il suo valore venale, evitando calcoli puramente algebrici basati sulla contrapposizione isolata di singole attività e passività.
• Se un debito è estraneo all'azienda e viene assunto dal cessionario, esso può essere considerato una modalità di pagamento del prezzo e concorrere alla base imponibile ai sensi dell'art. 43, comma 2, del D.P.R. n. 131 del 1986.
• Il contribuente che intende dedurre passività contestate deve fornire documentazione idonea a dimostrarne la pertinenza, la strumentalità e il collegamento funzionale con il ramo d'azienda ceduto.
• In cassazione non è sufficiente lamentare una motivazione semplicemente insufficiente: occorre dimostrare l'omesso esame di un fatto decisivo oppure un'anomalia motivazionale riconducibile al minimo costituzionale della motivazione.