Sentenza del 06/09/2017 n. 20805 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato un avviso di accertamento relativo all'anno 2003, contestando numerosi recuperi fiscali ai fini IRPEG, IRAP e IVA. Le principali questioni riguardavano la qualificazione di alcune spese come pubblicità o rappresentanza, la deducibilità e imputazione temporale di costi e perdite, la svalutazione di partecipazioni estere, i prezzi di trasferimento applicati a società controllate spagnole e svizzere, la deducibilità di perdite su crediti e l'applicazione delle sanzioni. La società sosteneva inoltre che lo spostamento temporale dei costi non avesse arrecato danno all'Erario.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto soltanto il secondo e il ventunesimo motivo. Il secondo riguardava l'insufficiente motivazione sulla ripartizione del costo di un progetto di sponsorizzazione tra i DVD prodotti; il ventunesimo riguardava il confronto tra i tassi di interesse applicati a due finanziamenti infragruppo, ritenuti non automaticamente comparabili per le diverse condizioni contrattuali. Sono stati dichiarati inammissibili diversi motivi e rigettati tutti gli altri principali rilievi, inclusa la tesi secondo cui il contribuente potrebbe imputare un costo a un esercizio diverso da quello di competenza in assenza di danno erariale. La sentenza è stata cassata limitatamente ai motivi accolti e la causa è stata rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese e per la valutazione dello ius superveniens in materia di sanzioni.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, oggi art. 109

  Le regole sulla competenza temporale dei componenti negativi sono inderogabili. Il contribuente non può scegliere l'esercizio nel quale dedurre un costo, neppure per compensare ricavi e costi o quando non vi sia un danno effettivo per l'Erario. L'eventuale maggiore imposta versata in un altro esercizio può essere recuperata mediante autonoma azione di rimborso, decorrente dal giudicato sulla legittimità del recupero relativo all'annualità errata.

• D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 74 e 108

  La qualificazione fiscale delle spese di pubblicità, sponsorizzazione e rappresentanza dipende dalla loro effettiva natura e funzione, non dal nome attribuito dalle parti al contratto.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19-bis, comma 1, lett. h)

  La detraibilità dell'IVA dipende dalla corretta qualificazione e dai limiti fiscali applicabili alle spese sostenute.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 61, comma 3, lett. b)

  La svalutazione delle partecipazioni deve essere determinata sulla base dei bilanci regolarmente approvati della società partecipata, secondo i parametri temporali e patrimoniali previsti dalla legge.

• D.L. n. 209 del 2002, art. 1, comma 1, lett. a), convertito dalla L. n. 265 del 2002

  Nel calcolo delle perdite rilevanti per la svalutazione fiscalmente deducibile delle partecipazioni devono essere sterilizzati, a partire dal periodo previsto dalla norma, i componenti negativi fiscalmente indeducibili, inclusi gli ammortamenti dell'avviamento indeducibile e determinati accantonamenti.

• D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 76 e 9, comma 3, oggi art. 110

  La disciplina del transfer pricing impone che le operazioni tra imprese appartenenti allo stesso gruppo siano valorizzate secondo il principio di libera concorrenza. Non è necessario che l'Amministrazione provi uno specifico intento elusivo o un concreto vantaggio fiscale; il contribuente deve dimostrare la conformità dei prezzi al valore normale.

• Art. 2697 del codice civile

  In materia di deduzioni fiscali e transfer pricing, il contribuente deve fornire la prova dei fatti che giustificano la deduzione o la congruità dei prezzi applicati, comprese eventuali ragioni economiche di operazioni apparentemente antieconomiche.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 66, oggi art. 101

  La deduzione delle perdite su crediti, anche quando derivano da rinuncia al credito, richiede elementi certi e precisi che dimostrino la definitività della perdita o la ragionevole improbabilità dell'incasso.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6; L. n. 212 del 2000, art. 10; D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8

  L'esclusione delle sanzioni per errore o incertezza normativa richiede un'incertezza oggettiva, inevitabile e non superabile con l'ordinaria diligenza. La semplice diversa interpretazione del contribuente o la sua ignoranza soggettiva non sono sufficienti.

• D.Lgs. n. 158 del 2015

  Le modifiche sopravvenute alla disciplina delle sanzioni possono essere applicate dal giudice di rinvio, ove pertinenti e più favorevoli.

Massime di principio

• Il principio di competenza fiscale è vincolante: un costo deve essere dedotto nell'esercizio in cui matura secondo legge, non in quello scelto dal contribuente per ragioni di equilibrio fiscale o contabile.
• Se un costo è stato dedotto nell'esercizio sbagliato e ciò ha prodotto una maggiore tassazione in un altro esercizio, il rimedio non è la compensazione discrezionale, ma una distinta domanda di rimborso secondo i termini applicabili.
• Nelle controversie fiscali la qualificazione concreta delle operazioni e dei contratti è decisiva: per contestarla in Cassazione occorre censurare adeguatamente la ricostruzione dei fatti o la motivazione, non limitarsi a invocare la violazione astratta della norma.
• Nel transfer pricing l'Amministrazione può contestare prezzi infragruppo non conformi al valore normale senza provare uno specifico intento elusivo. Il contribuente deve documentare comparabilità, funzioni, rischi, condizioni contrattuali e ragioni economiche delle differenze di prezzo.
• Operazioni infragruppo diverse per importo, durata, garanzie, scadenze o struttura non possono essere automaticamente considerate comparabili: il confronto deve tenere conto delle caratteristiche effettive di ciascuna operazione.
• La rinuncia a un credito non rende automaticamente deducibile la perdita: occorre dimostrare con elementi oggettivi che il credito era definitivamente irrecuperabile o ragionevolmente improbabile da incassare.
• L'esenzione dalle sanzioni per errore sul diritto richiede una situazione normativa obiettivamente ambigua e inevitabile, non la semplice convinzione del contribuente di avere interpretato correttamente la legge.