Sentenza del 18/09/2015 n. 18353 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate contestava la deduzione, ai fini IVA e IRAP 2004, di costi per Euro 3.436.358,00 relativi a rapporti formalmente qualificati come contratti di agenzia per la distribuzione di prodotti lattiero-caseari. In sede di merito l'Ufficio sosteneva che mancassero i requisiti dell'agenzia e che i rapporti fossero riconducibili al lavoro subordinato. In cassazione ha invece sostenuto, modificando la propria linea difensiva, che i contratti fossero effettivamente di agenzia ma costituissero uno strumento elusivo finalizzato a ottenere un indebito risparmio fiscale. Ha quindi denunciato violazione della disciplina antielusiva, dell'art. 53 Cost. e delle norme IVA, oltre a vizi di motivazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibili entrambi i motivi di ricorso. Ha rilevato che l'Agenzia aveva mutato in cassazione la propria tesi difensiva e non aveva indicato in modo autosufficiente gli elementi concreti dell'abuso, le norme eluse e il vantaggio fiscale indebito. Inoltre, per l'IRAP, non aveva specificato quale operazione prevista dall'art. 37-bis, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973 fosse stata utilizzata, né aveva rispettato la necessaria scansione procedurale e probatoria. La Corte ha distinto il legittimo risparmio d'imposta dall'abuso fiscale e ha escluso che la mera allegazione dell'elusione trasferisca automaticamente sul contribuente l'onere della prova. La decisione favorevole alla società è rimasta ferma e l'Agenzia è stata condannata a rimborsare le spese del giudizio di cassazione, liquidate in Euro 23.000,00 oltre accessori.

Norme richiamate

• Art. 1742 del codice civile

  La CTR ha ritenuto sussistenti gli elementi del contratto di agenzia, valorizzando stabilità del rapporto, autonomia organizzativa, assunzione del rischio economico e remunerazione variabile mediante provvigioni.

• Art. 2094 del codice civile

  La CTR ha escluso che i rapporti fossero di lavoro subordinato, non ravvisando un effettivo potere direttivo della società sugli agenti.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis

  La disciplina antielusiva richiede l'indicazione concreta delle operazioni utilizzate, delle norme fiscali eluse, del vantaggio indebito e il rispetto della procedura e della ripartizione dell'onere probatorio previste dalla norma. Per le imposte non armonizzate, l'inopponibilità degli effetti elusivi presuppone inoltre l'utilizzo di una o più operazioni tra quelle elencate nel comma 3.

• Art. 53 della Costituzione

  La norma è stata richiamata quale fondamento del principio generale antiabuso in materia tributaria, ma non può essere utilizzata per superare i limiti e le condizioni stabiliti dalla specifica disciplina antielusiva.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  La detrazione IVA presuppone la riferibilità dei costi a operazioni effettive e fiscalmente rilevanti; la contestazione dell'abuso deve però essere concretamente dimostrata dall'Amministrazione.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 21 e 26

  Le norme sono state richiamate dalla società in relazione alla regolare fatturazione delle operazioni e all'assenza di variazioni delle fatture, quale argomento a sostegno della detraibilità dei costi e dell'IVA.

• Direttiva CEE n. 86/653

  La CTR ha richiamato la disciplina europea dell'agenzia commerciale come coerente con la qualificazione dei rapporti concretamente svolti dagli agenti.

Massime di principio

• L'Amministrazione finanziaria non può modificare radicalmente in cassazione la causa della contestazione: se in precedenza ha sostenuto la simulazione o la subordinazione, non può introdurre per la prima volta una diversa tesi fondata sull'abuso del diritto.
• La rilevabilità d'ufficio dell'abuso fiscale non elimina l'obbligo di allegare e indicare con precisione i fatti, le operazioni, le norme eluse e il vantaggio fiscale indebito.
• Il semplice risparmio d'imposta non è automaticamente illecito: occorre dimostrare che il vantaggio sia contrario alla finalità della disciplina fiscale e che l'operazione sia priva di valide ragioni economiche o artificiosa.
• Per le imposte non armonizzate devono essere rispettati i presupposti e la procedura della disciplina antielusiva applicabile, compresa l'individuazione delle operazioni previste dalla legge e la corretta ripartizione dell'onere della prova.
• La qualificazione di un rapporto come agenzia dipende dalle modalità effettive di svolgimento: autonomia, stabilità, rischio economico, provvigioni variabili e assenza di potere direttivo sono indici favorevoli, mentre controllo gerarchico e inserimento organizzativo possono indicare subordinazione.
• Il giudice di legittimità non può procedere a una nuova valutazione complessiva delle prove né sostituirsi al giudice di merito nell'accertamento dei fatti, soprattutto quando il ricorso non seleziona e illustra puntualmente gli elementi decisivi.