Sentenza del 02/12/2021 n. 37949 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

LAgenzia impugnava le sentenze della C.T.R. che avevano accolto gli appelli del contribuente contro avvisi di accertamento per gli anni 1997-1999. I principali rilievi erano: la C.T.R. avrebbe disatteso il principio secondo cui la mera enunciazione del valore globale delle rimanenze, senza specificazione per categorie omogenee, legittima laccertamento induttivo e linversione dellonere della prova; la C.T.R. avrebbe erroneamente escluso o trascurato elementi indicati nellatto di verifica (supervalutazione del magazzino, spese per ristrutturazioni, immobili e veicoli, omesse fatturazioni, lavoro in nero); la Commissione aveva criticato i criteri presuntivi dellUfficio (inclusione di materiali di consumo non destinati alla vendita, uso di media aritmetica semplice per il ricarico su prodotti eterogenei) anziche valutare se il contribuente avesse assolto allonere di dettagliare le rimanenze; inoltre si censurava lannullamento integrale dellatto senza che i giudici dappello procedessero, in caso di inadeguatezza dei criteri dellUfficio, a una corretta ricalcolazione dei ricavi (quantificazione della pretesa) entro i limiti del petitum.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i motivi 2 e 4 dei ricorsi dellAgenzia, ha dichiarato assorbiti gli altri motivi, ha cassato le sentenze della C.T.R. e ha rinviato le cause alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione. La Corte ha stabilito che: il giudice del rinvio doveva applicare il principio di diritto secondo cui la generica enunciazione del valore globale delle rimanenze legittima laccertamento induttivo e linversione dellonere della prova; la C.T.R. si era discostata da tale principio limitandosi a censurare i criteri presuntivi dellUfficio senza verificare se il contribuente avesse fornito la documentazione dettagliata richiesta; il criterio della media aritmetica semplice per il ricarico non è in assoluto illegittimo ma non è applicabile quando le merci sono eterogenee, per cui doveva essere usata la media ponderale; trovata linedattezza delle percentuali di ricarico, i giudici dappello non avrebbero dovuto annullare integralmente lattività dellUfficio, ma procedere alla corretta quantificazione dei ricavi, entro i limiti del petitum. La sentenza è quindi cassata e rinviata affinche la C.T.R. riesamini le questioni conformandosi ai principi indicati e provveda anche alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d)

  art. 39, comma 1, lett. d)

  Consente allAmministrazione di procedere ad accertamenti induttivi (ricostruzione del reddito) quando la documentazione contabile e le rimanenze non sono adeguatamente documentate; la generica enunciazione del valore globale delle rimanenze legittima laccertamento induttivo e linversione dellonere della prova.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2

  Rilevanza ai fini IVA di una ricostruzione induttiva delle operazioni imponibili quando mancano documenti o le scritture sono incomplete; sostenere la possibilita di rettifiche fiscali in assenza di prove documentali.

• Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR), D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 15, comma 2

  Impone alle imprese di indicare il valore delle rimanenze valutandole distintamente e raggruppandole in categorie omogenee per natura e per valore; la mancata articolazione consente allUfficio di non tener conto delle rimanenze e di procedere a recuperi induttivi.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2

  Definisce il processo tributario come procedimento volto allaccertamento del rapporto sostanziale tra amministrazione e contribuente; implica che il giudice tributario decide nel merito e puo, se necessario, sostituire la valutazione dellUfficio entro i limiti delle domande di parte.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7

  Attribuisce al giudice tributario poteri istruttori per acquisire elementi probatori anche aliunde, utile quando la documentazione dellUfficio risulti insufficiente per la quantificazione della pretesa.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 35, comma 3

  Ribadisce il carattere di impugnazione-merito del processo tributario e delimita i poteri del giudice circa pronunce parziali; il giudice, se annulla un atto per vizi non meramente formali, deve comunque provvedere alla decisione di merito entro i limiti del petitum.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1

  Individua i motivi di ricorso per cassazione tra cui la violazione di norme processuali e la mancanza o contraddittorieta della motivazione; qui utilizzato per censurare vizi di motivazione e violazione di legge.

• Codice di procedura civile, art. 384, comma 1

  Stabilisce i limiti dellautorita del giudice di rinvio rispetto al principio di diritto enunciato dalla Corte di cassazione: il giudice di rinvio si deve uniformare al principio enunciato e non puo riformulare diversamente la questione affrontata dalla Cassazione.

• Codice di procedura civile, art. 277

  Riguarda lindividuazione e la valutazione della prova; richiamato in relazione ai poteri valutativi del giudice tributario nel ricostruire i fatti di causa.

Massime di principio

• La mera enunciazione del valore globale delle rimanenze senza specificazione per categorie omogenee legittima laccertamento induttivo e determina linversione dellonere della prova: il contribuente deve documentare il dettaglio delle rimanenze per sottrarsi alla presunzione.
• Il giudice di rinvio deve uniformarsi al principio di diritto enunciato dalla Cassazione; se la cassazione ha annullato per violazione di legge, il giudice non puo eludere lapplicazione del principio richiamato.
• Quando lUfficio ha adottato percentuali di ricarico basate su media aritmetica, il criterio e ammissibile solo se la merce e omogenea; in presenza di prodotti eterogenei va usata la media ponderale.
• Se il giudice ritiene invalido solo in parte lattivita dellUfficio, non deve limitarsi allannullamento dellatto ma, nel rispetto del petitum, quantificare la pretesa tributar ia correttamente, avvalendosi dei poteri istruttori e valutativi previsti dal processo tributario.
• Gli elementi fattuali esterni alle annualita accertate hanno rilievo limitato: il nesso temporale e la pertinenza rispetto alle annualita in contestazione devono essere valutati prima di usarli come presunzioni di maggior reddito.
• La presenza di perizia giurata di parte o di documenti contabili non esonera il contribuente dallonere di fornire specificazione delle rimanenze; la perizia puo concorrere alla prova ma non puo sostituire la documentazione richiesta dalla norma.
• In caso di inadeguatezza dei criteri applicati dallUfficio, il giudice dappello puo e deve procedere a una ricostruzione alternativa dei ricavi, piuttosto che pronunciare lanullamento integrale senza rideterminazione del quantum.