Sentenza del 05/10/2023 n. 28072 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il contribuente è stato denunciato per omessa compilazione del quadro RW e per mancata dichiarazione di consistenti attività finanziarie e giacenze detenute all'estero negli anni d'imposta 2007 e 2008 (movimenti e giacenze per importi plurimilionari). Il ricorrente sosteneva di essere fiscalmente residente nello Stato estero (iscrizione e dichiarazioni allo Stato estero) e quindi non soggetto in Italia per quegli anni; l'Amministrazione riteneva invece che il centro degli interessi vitali e il domicilio fossero in Italia e aveva recuperato maggiori imposte e irrogato sanzioni. In giudizio sono state contestate anche la determinazione del reddito presunto da investimenti esteri (applicazione del tasso) e l'irrogazione/rideterminazione delle sanzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha: 1) rilevato il passaggio in giudicato della parte della sentenza della CTR che aveva accolto il ricorso per l'anno 2008 (quindi quella statuizione è definitiva in favore del contribuente); 2) dichiarato parziale cessazione della materia del contendere per due terzi delle maggiori imposte e per le sanzioni relative all'anno 2007 in relazione all'adesione del contribuente alla procedura di definizione agevolata ("Rottamazione-ter"); 3) respinto il primo motivo (sulla ripartizione dell'onere della prova e sulla residenza fiscale nel 2007) e il secondo motivo (omessa pronuncia sulla convenzione e libera circolazione) ritenendo corretta la valutazione della CTR che aveva dato prevalenza agli elementi di fatto indicanti la gestione effettiva degli interessi in Italia; 4) accolto il terzo motivo limitatamente al punto relativo al tasso da applicare per la determinazione del reddito presunto da investimenti esteri, rilevando che la CTR aveva utilizzato un tasso non conforme a quanto previsto dal D.L. n.167/1990 (dev'essere applicato il tasso BCE del periodo); 5) non ha esaminato i motivi quarto e quinto in relazione alle sanzioni, per effetto della definizione agevolata e della perdita di interesse del ricorrente; 6) ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla CTR di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, per nuovo e motivato esame e per le spese di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 2, comma 2

  Per la residenza fiscale si considerano alternativamente iscrizione anagrafe, residenza o domicilio civile; l'iscrizione AIRE non esclude automaticamente la residenza fiscale in Italia se il domicilio/centro degli interessi economici e personali è in Italia; prevale la valutazione dell'effettività della gestione degli interessi e della riconoscibilità da parte dei terzi.

• art. 2697 c.c.

  Richiamata nella prospettazione sull'onere della prova: chi allega fatti costitutivi deve provare i fatti; la CTR ha valutato correttamente le prove e la loro insufficienza a dimostrare la residenza estera per il 2007.

• D.L. n. 167/1990, art. 6

  Stabilisce i criteri per la determinazione del reddito presunto derivante da investimenti all'estero: va applicato il tasso di riferimento previsto (BCE) per il periodo, e non altro tasso adottato dall'Ufficio.

• D.Lgs. n. 472/1997 (norme sanzionatorie)

  Richiamato rispetto alle richieste di disapplicazione o riduzione delle sanzioni; tuttavia la materia è in parte sopravvenuta per adesione alla definizione agevolata, rendendo prive di interesse le censure sulle sanzioni.

• D.L. 23 ottobre 2018, n. 119, art. 3 (conv. L. 17 dicembre 2018, n. 136) - "Rottamazione-ter"

  Procedura di definizione agevolata che ha determinato la parziale estinzione della controversia per i carichi definiti/adesi dal contribuente (due terzi delle maggiori imposte e talune sanzioni per il 2007).

• Convenzione per evitare le doppie imposizioni (es.: Italia - Stato estero), art. 4

  La designazione di "residente" ai fini convenzionali richiede l'assoggettamento a imposta nello Stato per domicilio, residenza, sede di direzione o criteri analoghi; la CTR ha implicitamente rigettato l'eccezione convenzionale perché mancavano prove che il contribuente fosse fiscalmente residente nello Stato estero per il 2007.

Massime di principio

• L'iscrizione all'anagrafe dei residenti all'estero (AIRE) non è di per sé decisiva: se il domicilio o il centro degli interessi economici e personali è effettivamente e riconoscibilmente in Italia, la residenza fiscale italiana può essere mantenuta nonostante l'iscrizione all'estero.
• Per valutare la residenza fiscale va data prevalenza agli elementi di fatto che mostrano l'effettiva gestione degli affari e degli interessi (conti bancari, proprietà, fonti di reddito, compiti e funzioni in società, abitazione), oltre che alla riconoscibilità di tali elementi da parte di terzi.
• La prova della residenza estera deve essere documentata con elementi contemporanei all'anno in contestazione e idonei a dimostrare l'assoggettamento fiscale nello Stato estero; documentazione posteriore o formalità locali non sempre sono sufficienti.
• In caso di controversia sulla determinazione del reddito presunto da investimenti esteri, va applicato il tasso indicato dalla normativa rilevante (nella specie, norma che richiama il tasso BCE), e l'errata applicazione del tasso può comportare l'accoglimento del ricorso.
• La partecipazione del contribuente a procedure di definizione agevolata (es. "rottamazione") può determinare la parziale estinzione della materia del contendere e rendere prive di interesse alcune censure, in particolare quelle relative alle sanzioni o alle somme così definite.
• L'omessa pronuncia espressa su un profilo può essere sanata se la decisione adottata contiene una statuizione implicita di rigetto collegata agli stessi elementi: la motivazione complessiva del giudice può valere come decisione anche su questioni non menzionate separatamente.