Cassazione Civile, Sentenza n. 28734/2023 del 16/10/2023

Esito

La controversia

Controversia relativa alla qualificazione tributaria di due cessioni di crediti maturati e maturandi verso GSE S.p.A., effettuate dalle IMAM SPV1 e IMAM SPV2 a favore di LEASINT (poi incorporata in MEDIOCREDITO) a scopo di garanzia di obbligazioni derivanti da contratti di leasing. La questione verteva su: (i) se tali cessioni costituissero operazioni rilevanti ai fini IVA o fossero invece escluse dal campo IVA; (ii) se le stesse rientrassero nelle operazioni finanziarie esenti o nelle operazioni di finanziamento agevolate (art. 15 DPR 601/1973) con conseguente imposta sostitutiva/fisso oppure fossero cessioni autonome soggette all'imposta di registro in misura proporzionale (aliquota 0,50% ai sensi dell'art. 6 della tariffa parte prima DPR 131/1986). Le parti contestavano l'imposizione registrale applicata dall'Agenzia.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza impugnata della Commissione tributaria regionale di Torino e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso originario dei contribuenti. La Corte ha ritenuto che le cessioni dei crediti a scopo di garanzia siano contratti autonomi e distinti rispetto ai contratti di leasing e, non essendo operazioni onerose riconducibili a prestazioni di servizi ai fini IVA né operazioni di finanziamento che creano nuova disponibilità finanziaria, si collocano fuori dal campo di applicazione dell'IVA e non beneficiano dell'imposta sostitutiva prevista per i finanziamenti. Di conseguenza, le cessioni devono scontare l'imposta di registro in misura proporzionale con l'aliquota dello 0,50% (art. 6 tariffa parte prima DPR 131/1986). Sono compensate le spese dei giudizi di merito; i controricorrenti sono condannati in solido al pagamento delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (IVA)

  art. 2, comma 3, lett. a; art. 3, comma 2, n. 3

  Le cessioni di crediti aventi natura di garanzia vanno considerate escluse dal campo di applicazione dell'IVA (art. 2, comma 3, lett. a) e non come prestazioni di servizi onerose riconducibili alle operazioni finanziarie soggette ad IVA; quindi manca il presupposto dell'operazione imponibile.

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Tariffa - parte prima allegata al TUR)

  art. 6 ("Cessioni di crediti ..."); art. 21

  L'art. 6 prevede che le cessioni di crediti scontano l'imposta di registro in misura proporzionale (0,50%). L'art. 21 consente la distinzione tra negozio complesso e negozi collegati: le cessioni di crediti, pur collegate ai leasing, sono negozi autonomi con causa specifica e quindi soggetti a tassazione separata.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601 (Imposta di registro)

  Le agevolazioni previste dall'art. 15 (esenzione per operazioni di finanziamento a medio e lungo termine e relative garanzie) si applicano solo alle operazioni che comportano effettiva provvista di disponibilità finanziarie. Quando la cessione ha mera finalità di garanzia e non determina nuovo credito/disponibilità, non si può riconoscere la natura di finanziamento e quindi non opera l'esenzione/agevolazione.

• Codice di procedura civile

  art. 360, primo comma, n. 3; art. 384, primo comma

  Art. 360 citato come parametro di censura per i motivi di cassazione; art. 384 invocato per decidere nel merito senza rinvio quando non occorrono ulteriori accertamenti di fatto.

• Agenzia delle Entrate - Risoluzione 4 luglio 2008, n. 278/E

  Interpretazione amministrativa secondo la quale le cessioni pro solvendo/pro soluto di crediti a garanzia possono essere o operazioni finanziarie (se configurano effettiva provvista) o operazioni non finanziarie (se hanno finalità di garanzia): se non sono finanziarie, rilevano ai sensi dell'art. 2, comma 3, lett. a DPR 633/1972 e scontano l'imposta di registro proporzionale dello 0,50%.

Massime di principio

• Distinguere sempre la causa e la funzione della cessione del credito: se la cessione ha come effetto concreto la provvista di denaro (nuova disponibilità finanziaria) può essere qualificata come operazione finanziaria/finanziamento e valutata ai fini delle agevolazioni previste (es.: art. 15 DPR 601/1973); se invece la cessione ha mera funzione di garanzia senza trasferimento di liquidità, è un negozio autonomo non imponibile ai fini IVA e soggetto a registro proporzionale (0,50%).
• Valutare l'autonomia negoziale: i contratti collegati (leasing + cessione a garanzia) possono essere tassati separatamente se ogni negozio ha una causa e funzione autonome (principio del negozio complesso vs negozi collegati, art. 21 DPR 131/1986).
• Per ottenere il trattamento fiscale desiderato, documentare chiaramente la causa della cessione (finalità di garanzia vs effettivo finanziamento) e gli effetti economici (se il cessionario ottiene liquidità o no).
• L'esenzione o il trattamento agevolato per le operazioni di finanziamento è interpretato restrittivamente: occorre dimostrare che l'operazione realizzi la provvista di risorse finanziarie destinate a investimenti produttivi per rientrare nell'ambito di favore fiscale.
• In presenza di dubbi sulla qualificazione fiscale, valutare l'opportunità di interpelli all'Agenzia o le relative giurisprudenza e risoluzioni amministrative, poiché la qualificazione concreta dell'operazione è decisiva per l'applicazione dell'IVA, dell'esenzione e della misura dell'imposta di registro.