Sentenza del 15/01/2019 n. 701 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della CTR del Veneto, che aveva dichiarato illegittimo un avviso di accertamento IVA relativo all'anno 2000 per violazione del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto dei diritti del contribuente. L'Amministrazione sosteneva che ricorressero ragioni di particolare urgenza, individuate nell'imminente scadenza del termine per l'accertamento, e che l'atto fosse comunque un provvedimento vincolato, non annullabile per violazioni procedimentali. La contribuente contestava invece la validità dell'accertamento, emesso prima della scadenza dei 60 giorni successivi alla consegna del processo verbale di chiusura delle operazioni di controllo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e confermato l'illegittimità dell'avviso di accertamento IVA. Ha stabilito che, quando vi sia stato accesso, ispezione o verifica nei locali dell'impresa, il termine di 60 giorni dell'art. 12, comma 7, deve essere rispettato anche per i tributi armonizzati, come l'IVA. La sua violazione comporta la nullità dell'atto, senza necessità di svolgere la cosiddetta prova di resistenza, cioè di verificare se il contribuente avrebbe potuto fornire osservazioni idonee a modificare l'esito dell'accertamento. L'imminente scadenza del termine per l'accertamento non costituisce, di per sé, una ragione di particolare e motivata urgenza, poiché è una circostanza prevedibile e dipendente dall'organizzazione dell'Ufficio. Le spese sono state compensate.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

  Dopo la consegna del processo verbale di chiusura delle operazioni di accesso, ispezione o verifica nei locali dell'impresa, il contribuente dispone di 60 giorni per presentare osservazioni e richieste. L'emissione anticipata dell'avviso determina la nullità dell'atto, salvo che l'Ufficio dimostri specifiche ragioni di urgenza effettiva. La disciplina si applica indistintamente ai tributi armonizzati e non armonizzati.

• Legge 7 agosto 1990, n. 241, artt. 21-septies e 21-octies

  Le norme sono state richiamate dall'Agenzia per sostenere, rispettivamente, la natura invalidante della violazione e la non annullabilità dell'atto per violazioni procedimentali o formali. La Corte ha ritenuto tali argomenti non decisivi, poiché la specifica sanzione di nullità prevista dall'art. 12, comma 7, prevale sulla valutazione della natura vincolata dell'atto.

• Costituzione, art. 97

  È richiamato quale fondamento costituzionale, secondo la giurisprudenza, del diritto al contraddittorio endoprocedimentale in determinati procedimenti amministrativi.

• Costituzione, art. 111

  Riconosce espressamente il contraddittorio nel processo giurisdizionale; la sentenza evidenzia però che il diritto al contraddittorio nella fase amministrativa tributaria deriva soprattutto da specifiche disposizioni legislative e, per i tributi rientranti nel diritto UE, dai principi unionali.

• Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea, artt. 41 e 47

  Il diritto di ogni persona di essere ascoltata prima che nei suoi confronti venga adottato un provvedimento individuale che le rechi pregiudizio.

  L'art. 41 tutela il diritto a una buona amministrazione e a essere ascoltati prima dell'adozione di un provvedimento pregiudizievole; l'art. 47 tutela il diritto a un ricorso effettivo e a un giudice imparziale.

• Giurisprudenza della Corte di giustizia UE, cause Kamino, Sopropè e Ispas

  Il diritto al contraddittorio deve essere garantito secondo modalità nazionali rispettose dei principi di equivalenza ed effettività. La prova di resistenza può essere richiesta quando manca una specifica sanzione nazionale di nullità, ma non quando il legislatore ha già previsto che la violazione comporti l'invalidità dell'atto.

• Cassazione, Sezioni Unite, sentenza 29 luglio 2013, n. 18184

  L'inosservanza del termine di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, rende illegittimo l'avviso emesso anticipatamente, salvo specifiche ragioni di urgenza effettiva, la cui prova incombe sull'Ufficio.

• Cassazione, Sezioni Unite, sentenza 9 dicembre 2015, n. 24823

  Per i tributi armonizzati, in assenza di una specifica previsione legislativa di nullità, la violazione del contraddittorio richiede la prova concreta delle ragioni difensive che il contribuente avrebbe potuto far valere. Tale principio non si applica quando trova applicazione l'art. 12, comma 7, con accesso, ispezione o verifica presso i locali dell'impresa.

Massime di principio

• Se l'accertamento deriva da accesso, ispezione o verifica nei locali dell'impresa, l'Ufficio deve attendere 60 giorni dalla consegna del processo verbale di chiusura prima di notificare l'avviso.
• L'emissione anticipata dell'avviso comporta la nullità dell'atto, anche se il tributo contestato è l'IVA e quindi un tributo armonizzato; in questo caso il contribuente non deve dimostrare che il contraddittorio avrebbe concretamente modificato l'esito.
• L'urgenza deve essere specifica, concreta e adeguatamente provata dall'Amministrazione. La semplice imminenza della scadenza del termine per l'accertamento, essendo prevedibile e dipendente dall'organizzazione dell'Ufficio, normalmente non è sufficiente.
• La prova di resistenza trova applicazione soprattutto nelle verifiche a tavolino o negli altri casi in cui non esista una norma nazionale che sanzioni espressamente con la nullità la violazione del contraddittorio.
• La natura vincolata dell'atto impositivo non consente di ignorare una specifica sanzione di nullità prevista dalla legge per la violazione del termine a tutela del contribuente.