Sentenza del 04/05/2017 n. 718 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

Il contribuente aveva impugnato l'avviso di liquidazione e irrogazione delle sanzioni relativo alla registrazione di una scrittura privata autenticata di espromissione. L'Ufficio aveva applicato l'imposta di registro proporzionale del 3% ai sensi dell'art. 9 della Tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986, ritenendo che l'espromissione costituisse un negozio autonomo, con causa e oggetto diversi dal precedente contratto di mutuo. Il contribuente sosteneva invece che l'espromissione non comportasse novazione del mutuo, trasferimento di ricchezza o autonoma attribuzione patrimoniale e dovesse quindi beneficiare dello stesso regime agevolato applicato al finanziamento originario.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto il ricorso. La Commissione Tributaria Regionale ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e ha confermato la decisione di primo grado, condannando l'Ufficio al pagamento delle spese del grado, liquidate in 500 euro. Il Collegio ha stabilito che l'espromissione di cui all'art. 1272 c.c. non determina novazione oggettiva del mutuo, ma crea un'obbligazione cumulativa tra il debitore originario e il nuovo obbligato principale. Poiché non vi è attribuzione patrimoniale né trasferimento di ricchezza, l'atto non è soggetto all'imposta proporzionale residuale del 3% prevista dall'art. 9 della Tariffa. L'espromissione, in quanto inerente al finanziamento, resta assoggettata al regime agevolato previsto per il mutuo dall'art. 15 del D.P.R. 601/1973.

Norme richiamate

• Art. 1272 del Codice civile

  L'espromissione consiste nell'accordo con cui un terzo assume verso il creditore l'obbligazione del debitore originario, senza che il creditore debba necessariamente liberare quest'ultimo. Secondo la sentenza, essa produce un'obbligazione cumulativa e non una novazione oggettiva del rapporto originario.

• Art. 9 della Tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986

  Atti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale

  La disposizione ha carattere residuale e può applicarsi solo quando l'atto comporti una prestazione o un'attribuzione patrimoniale effettiva. Non è applicabile all'espromissione quando questa non determina trasferimenti di ricchezza.

• Art. 15, comma 1, del D.P.R. 601/1973

  Le operazioni relative ai finanziamenti a medio e lungo termine e tutti gli atti, contratti e formalità inerenti alle operazioni medesime

  La norma prevede un regime agevolato, inclusa l'esenzione dall'imposta di registro, per il finanziamento e per gli atti inerenti alla sua esecuzione, modificazione e alle relative garanzie. La sentenza interpreta in senso ampio tale previsione, includendovi l'espromissione collegata al mutuo.

• Art. 53 della Costituzione

  Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva

  Il principio è stato richiamato per evidenziare che il prelievo tributario deve corrispondere a una manifestazione, diretta o indiretta, di ricchezza. Nel caso concreto, l'espromissione non evidenziava una nuova capacità contributiva.

• D.L. 145/2013 e D.L. 91/2014

  Le modifiche normative hanno ampliato la formulazione dell'art. 15 del D.P.R. 601/1973, rafforzando l'inclusione nel regime agevolato degli atti e contratti inerenti alle operazioni di finanziamento.

Massime di principio

• L'espromissione non comporta automaticamente la novazione del contratto originario: di regola aggiunge un nuovo obbligato senza estinguere o sostituire l'obbligazione precedente.
• Ai fini dell'imposta di registro, la qualificazione dell'atto deve considerare i suoi effetti economici effettivi e non soltanto la sua autonomia formale rispetto al contratto originario.
• La tassazione proporzionale residuale prevista dall'art. 9 della Tariffa richiede l'esistenza di una prestazione o di un'attribuzione patrimoniale; in assenza di un trasferimento di ricchezza, tale disposizione non dovrebbe trovare applicazione.
• Quando un atto è strettamente inerente a un finanziamento già assistito da un regime agevolato, il beneficio può estendersi all'atto successivo se questo attiene all'esecuzione o alla modificazione dell'operazione finanziaria.
• Un mutamento dell'interpretazione amministrativa rispetto a una prassi precedente dovrebbe essere adeguatamente portato a conoscenza dei contribuenti, soprattutto quando abbia generato un affidamento qualificato sulla disciplina applicabile.
• La verifica concreta deve comunque concentrarsi sul contenuto dell'atto: se l'operazione realizza una vera novazione, una nuova attribuzione patrimoniale o un trasferimento di ricchezza, la tassazione potrebbe essere diversa.