Sentenza del 17/06/2022 n. 19591 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IRES/IRAP per il 2010 con tre rilievi principali: (i) indeducibilità della quota di ammortamento dei maggiori valori iscritti in bilancio a seguito della fusione per incorporazione di Basf Agro in Basf Italia (delibera 27/04/2004) per omessa compilazione dei righi RR24/RR29 nella dichiarazione telematica e, alternativamente, per natura elusiva della fusione; (ii) indeducibilità della quota di ammortamento del disavanzo da annullamento della partecipazione connesso alla fusione per incorporazione di Basf Espansi (1998) per mancata richiesta dell'agevolazione nella dichiarazione; (iii) indeducibilità, ai sensi dell'art. 110 TUIR comma 10, di costi relativi a operazioni con imprese in Paesi “black list” in assenza delle esimenti. L'Agenzia ricorre per cassazione contestando la decisione della C.T.R. Lombardia che aveva annullato detti rilievi, sostenendo errori di diritto sulla necessità dell'espressa opzione in dichiarazione (in particolare per fusioni perfezionate dopo il 31/12/2003 ma deliberate entro il 30/04/2004), nonché omissioni e contraddizioni nella motivazione della sentenza di appello e mancata pronuncia sui rilievi black list.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi principali dell'Agenzia: ha ritenuto errata la decisione della C.T.R. che aveva dato efficacia alla compilazione di una copia cartacea della dichiarazione non presentata telematicamente e aveva alternativamente parlato di "errore materiale" e di "malfunzionamento del sistema" rendendo la motivazione contraddittoria. La Corte ha affermato che, per le fusioni in esame, era necessaria l'espressa opzione nella dichiarazione telematica ai sensi del D.Lgs. n. 358/1997 (art.6) così come mantenuto in vita dalla normativa transitoria, e che la dichiarazione telematica è l'unico atto rilevante nei confronti dell'Amministrazione. Ha inoltre censurato la C.T.R. per omissione di pronuncia sui rilievi relativi ai rapporti con soggetti in black list. Per questi motivi la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla C.T.R. Lombardia in diversa composizione per nuovo esame, anche con riferimento alle sanzioni e alle spese.

Norme richiamate

• D.Lgs. 8 ottobre 1997, n. 358, art. 6, commi 2 e 4

  La Corte interpreta che, quando l'art. 6 comma 2 rimane in vigore per ragioni transitorie, anche le modalità di esercizio dell'agevolazione previste dal comma 4 (espressa opzione nella dichiarazione) restano obbligatorie; l'opzione è manifestazione di volontà e deve essere espressa nella dichiarazione rilevante (telematica).

• D.Lgs. 12 dicembre 2003, n. 344, art. 3, comma 2; art. 4, comma 1, lett. a)

  art. 3, comma 2; art. 4, comma 1, lett. a)

  La norma transitoria ha mantenuto in vita l'esenzione e, quindi, le modalità previste dal previgente art. 6 (compresa l'opzione in dichiarazione) si applicano alle fusioni deliberate entro il termine transitorio.

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 3, commi 1, 2, 6, 8

  Stabilisce la modalità telematica obbligatoria di presentazione delle dichiarazioni e che la dichiarazione si considera presentata solo con l'invio telematico; la copia cartacea non è opponibile all'Amministrazione salvo prova dell'errore telematico riconoscibile.

• Art. 110 TUIR, comma 10

  Norma richiamata in ordine all'indeducibilità dei costi verso soggetti in black list; la Corte non si è pronunciata nel merito perché la C.T.R. non ha adeguatamente motivato la decisione su tale punto.

• Artt. 1427 e 2697 c.c.

  Richiamati in relazione ai vizi della volontà e all'onere della prova: l'errore sulla manifestazione di volontà (opzione) è emendabile solo se riconoscibile dall'Amministrazione e comprovato dal contribuente.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4

  Richiamato in relazione ai vizi di motivazione della sentenza: la mancanza o contraddittorietà della motivazione può determinare la nullità per motivazione apparente.

• Codice di procedura civile, art. 112

  L'omessa pronuncia su questioni rilevanti costituisce omissione di pronuncia e vizio sanabile in cassazione (infrapetizione).

• Codice di procedura civile, art. 360

  art. 360 c.p.c., nn. 3 e 4

  Norma di riferimento per i motivi di cassazione invocati (violazione di legge e vizio di motivazione).

Massime di principio

• La dichiarazione presentata telematicamente è l'unico atto rilevante nei confronti dell'Amministrazione: la copia cartacea non prevale salvo prova specifica e rigorosa di un errore di trasmissione riconoscibile dal fisco.
• Quando una norma transitoria mantiene in vita un beneficio fiscale, mantiene altresì le modalità procedurali previste per fruirne: l'opzione per agevolazioni fiscali va dunque esercitata espressamente secondo la modalità prevista (es. compilazione dei relativi righi).
• L'omessa indicazione di un'opzione che costituisce manifestazione di volontà negoziale non è automaticamente sanabile: il contribuente deve provare la riconoscibilità dell'errore dall'Amministrazione perché l'errore sia emendabile.
• Le pronunce giudiziarie devono essere logicamente coerenti: motivazioni contraddittorie o che non spiegano il ragionamento di fatto possono determinare la cassazione per motivazione apparente.
• Se il giudice d'appello omette di pronunciare su questioni rilevanti (infrapetizione), la decisione può essere cassata e la causa rimessa per nuovo esame.