Sentenza del 22/01/2018 n. 183 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva contestato a M. s.r.l., per il periodo d'imposta 2011, l'omessa contabilizzazione e tassazione di una sopravvenienza attiva pari a euro 1.136.566,00, corrispondente alla rinuncia di T. M. s.r.l., socia della contribuente, al rimborso di un credito derivante da rapporti commerciali. Secondo l'Ufficio, la remissione del debito avrebbe dovuto essere assoggettata a IRES e IRAP ai sensi dell'art. 88, comma 1, TUIR. L'Agenzia sosteneva inoltre che non fossero applicabili le esclusioni previste dall'art. 88, comma 4, TUIR, ritenendo insussistenti sia l'effettiva finalità di patrimonializzazione sia la certezza del credito e prospettando anche un possibile abuso del diritto.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto il ricorso di M. s.r.l. limitatamente al rilievo relativo alla sopravvenienza attiva e aveva dichiarato cessata la materia del contendere sulle rimanenze, oggetto di conciliazione. L'Agenzia delle Entrate ha appellato la decisione, ma la Commissione Tributaria Regionale ha respinto l'appello e confermato l'annullamento della ripresa fiscale. Il giudice ha ritenuto che l'iscrizione contabile del debito conferisse certezza al credito, che la rinuncia del socio fosse riconducibile a una prestazione patrimoniale a favore della società e che l'art. 88, comma 4, TUIR escludesse la tassazione della relativa sopravvenienza, indipendentemente dalla natura commerciale o finanziaria del credito. È stata inoltre esclusa la sussistenza di un abuso del diritto, non essendo stata provata la natura artificiosa delle operazioni o il loro scopo essenziale di conseguire un vantaggio fiscale indebito. L'Agenzia è stata condannata al pagamento delle spese del grado, liquidate in euro 10.000,00 oltre accessori.

Norme richiamate

• Art. 88, comma 1, TUIR

  Si considerano sopravvenienze attive i ricavi o altri proventi conseguiti a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi (...) nonché la sopravvenuta insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi.

  La norma individua, in via generale, le sopravvenienze attive tassabili, comprendendo anche l'estinzione o l'insussistenza sopravvenuta di passività precedentemente iscritte in bilancio.

• Art. 88, comma 4, TUIR

  Non si considerano sopravvenienze attive i versamenti in denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società e agli enti di cui all'articolo 73, comma 1, lettere a) e b), dai propri soci.

  La rinuncia del socio a un credito verso la partecipata, se produce un incremento patrimoniale della società, non costituisce sopravvenienza attiva tassabile. L'esclusione opera anche quando il credito rinunciato ha natura commerciale e non esclusivamente finanziaria.

• Art. 92, comma 1, TUIR

  Richiamato dall'accertamento per la contestazione di rimanenze finali non contabilizzate; tale rilievo è stato definito mediante conciliazione, con cessazione della materia del contendere.

• Art. 15, comma 1, D.Lgs. n. 546/1992

  La parte soccombente è stata condannata al pagamento delle spese processuali del grado.

• Art. 115 c.p.c.

  Il giudice ha valorizzato come pacifica e non contestata l'iscrizione contabile del debito, ritenendola idonea a conferire certezza alla pretesa creditoria.

• Art. 2220 c.c., richiamato dagli artt. 22, comma 2, D.P.R. n. 600/1973 e 8, comma 5, Legge n. 212/2000

  La conservazione delle scritture contabili impedisce all'Ufficio di contestare tardivamente la genesi di una posta contabile sulla base di elementi non adeguatamente dimostrati.

• Abuso del diritto secondo CGUE, Grande Sezione, 17 luglio 2014, cause C-58/13 e C-59/13, Torresi

  L'abuso richiede congiuntamente un elemento oggettivo, consistente nel mancato raggiungimento della finalità della normativa nonostante il rispetto formale delle sue condizioni, e un elemento soggettivo, consistente nello scopo essenziale di ottenere un vantaggio indebito. L'onere della prova grava sull'Amministrazione.

• Cass. civ., Sez. tributaria, 18 dicembre 2014, n. 26842

  La rinuncia del socio a un credito verso la società partecipata costituisce una prestazione che incrementa il valore della partecipazione e non è equiparabile alla remissione effettuata da un soggetto estraneo alla compagine sociale. La non tassabilità opera indipendentemente dalla natura commerciale o finanziaria del credito.

Massime di principio

• La rinuncia di un socio a un credito verso la società partecipata, quando determina un incremento del patrimonio netto o una riserva di capitale, non genera normalmente una sopravvenienza attiva tassabile ai sensi dell'art. 88, comma 4, TUIR.
• L'esclusione dalla tassazione può applicarsi anche a crediti di natura commerciale, non essendo necessario che il credito derivi da un finanziamento soci, purché la rinuncia sia effettiva e adeguatamente documentata.
• L'iscrizione del debito nelle scritture contabili e la presenza di accordi, verbali societari e documentazione coerente possono costituire elementi sufficienti per dimostrare la certezza e l'esistenza del credito rinunciato.
• L'Amministrazione finanziaria non può negare automaticamente la finalità di patrimonializzazione sulla base del solo fatto che la società si trovi in difficoltà o che la rinuncia sia collegata a una riorganizzazione o cessione della partecipazione.
• La contestazione di abuso del diritto richiede la prova concreta sia dell'aggiramento della finalità della norma sia dello scopo essenziale di ottenere un vantaggio fiscale indebito; non è sufficiente una mera ricostruzione alternativa dell'operazione.
• In operazioni analoghe è opportuno formalizzare la rinuncia con atti societari, indicare chiaramente la natura e l'importo del credito, contabilizzare correttamente l'incremento patrimoniale e conservare la documentazione dei rapporti sottostanti.