Ordinanza del 23/05/2017 n. 12953 - Corte di Cassazione

Responsabilità dei soci dopo l’estinzione della società

La pronuncia riguarda la validità degli accertamenti tributari emessi nei confronti dei soci di una società in accomandita semplice già cancellata dal registro delle imprese. La Corte di cassazione chiarisce che la cancellazione determina l’estinzione della società, ma non comporta automaticamente l’estinzione dei rapporti giuridici e delle obbligazioni rimasti pendenti.

Quando residuano debiti sociali, si verifica un fenomeno successorio: l’obbligazione della società si trasferisce ai soci, evitando che l’estinzione dell’ente sacrifichi ingiustamente le ragioni del creditore sociale. Il principio è stato affermato dalle Sezioni Unite con sentenza n. 6070 del 12 marzo 2013.

Vicenda processuale

La Commissione tributaria provinciale di Cuneo aveva accolto i ricorsi dei soci B.P. e V.G. contro gli avvisi di accertamento relativi a IRAP, IVA e IRPEF per l’anno 2007. La Commissione tributaria regionale del Piemonte aveva confermato la decisione, ritenendo nulli gli atti impositivi.

Secondo la CTR, l’accertamento riguardante il reddito societario costituiva l’atto presupposto degli accertamenti IRPEF notificati ai soci in applicazione del principio di trasparenza dell’art. 5 TUIR. Poiché la società G. sas si era estinta prima dell’emissione dell’accertamento societario, l’Agenzia delle Entrate non avrebbe più potuto vantare nei suoi confronti alcun credito; da ciò la CTR aveva fatto derivare la nullità degli accertamenti IRPEF notificati agli ex soci.

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza in cassazione con due motivi, deducendo:

• la violazione dell’art. 5 TUIR, sostenendo che l’accertamento societario costituisse per gli accertamenti IRPEF un presupposto di fatto e non un presupposto giuridico necessario;
• la violazione delle norme civilistiche e dell’art. 65 del D.P.R. n. 600/1973, per non avere la CTR considerato il fenomeno successorio derivante dalla cancellazione e dall’estinzione della società.

Notifica degli accertamenti ai soci

La Corte ha ritenuto fondati entrambi i motivi e ha affermato che l’accertamento relativo a IRAP e IVA emesso nei confronti della G. sas era stato correttamente notificato ai soci quali successori della società anche nelle obbligazioni tributarie.

La notifica agli ex soci è quindi legittima quando la società di persone è stata cancellata, ma risultano ancora esistenti rapporti obbligatori facenti capo alla società. In tale situazione, l’Amministrazione finanziaria può rivolgere la pretesa direttamente ai soci, secondo il regime di responsabilità che caratterizzava la loro posizione durante la vita della società.

La decisione richiama, in particolare, l’art. 2312, comma 2, c.c., nonché il precedente della Corte di cassazione n. 23577/2012.

Regime di responsabilità dei soci

Il trasferimento dell’obbligazione sociale non comporta un’unica forma di responsabilità, ma dipende dalla posizione che il socio ricopriva nella società prima della cancellazione:

• i soci già illimitatamente responsabili continuano a rispondere illimitatamente dei debiti sociali;
• i soci limitatamente responsabili rispondono nei limiti di quanto riscosso in sede di liquidazione;
• nelle società in nome collettivo, la responsabilità dei soci resta illimitata;
• nelle società in accomandita semplice, il socio accomandatario risponde illimitatamente, mentre il socio accomandante risponde nei limiti previsti per la propria posizione e, in particolare, nei limiti di quanto eventualmente riscosso in sede di liquidazione.

Con specifico riferimento alle società in accomandita, la Corte richiama l’ordinanza n. 13805 del 6 luglio 2016, secondo cui la responsabilità del socio accomandatario per obbligazioni tributarie, comprese quelle relative a IVA e IRAP, non è circoscritta alle somme attribuitegli in base al bilancio finale di liquidazione. L’estinzione della società non estingue l’obbligazione, ma ne determina il trasferimento al socio, che continua a risponderne secondo il regime vigente durante la vita della società.

Accertamenti IRPEF e tassazione per trasparenza

La Corte ha ritenuto validi anche gli accertamenti IRPEF notificati ai soci. Tali accertamenti sono stati emessi in applicazione della regola generale di tassazione per trasparenza prevista dall’art. 5 TUIR, in base alla quale il reddito della società di persone viene imputato ai soci.

La nullità dell’accertamento societario sostenuta dalla CTR non poteva quindi essere automaticamente affermata. Poiché l’accertamento societario era validamente rivolto ai soci-successori, risultavano validi anche gli accertamenti IRPEF conseguenti emessi nei confronti dei soci.

La Corte ha inoltre precisato che, rispetto agli accertamenti IRPEF, l’atto relativo alla società costituisce un presupposto di fatto e non un presupposto giuridico la cui validità dipenda necessariamente dalla permanenza in vita della società.

Applicazione temporale dell’art. 28, comma 4, D.Lgs. n. 175/2014

La CTR aveva richiamato l’art. 28 del D.Lgs. n. 175/2014 per sostenere la propria decisione. La Corte ha chiarito che tale disposizione deve essere interpretata in senso opposto.

L’art. 28, comma 4, D.Lgs. n. 175/2014 prevede il differimento per cinque anni degli effetti dell’estinzione delle società cancellate dal registro delle imprese, limitatamente ai rapporti con l’Amministrazione finanziaria e con gli altri enti creditori o di riscossione indicati dalla norma, in relazione a tributi e contributi.

Secondo la Corte, la disposizione:

• ha natura sostanziale;
• non ha carattere interpretativo, neppure implicito;
• non è retroattiva;
• si applica esclusivamente alle richieste di cancellazione presentate durante la vigenza della nuova disciplina;
• opera per le richieste di cancellazione presentate il 13 dicembre 2014 o successivamente.

Il riferimento temporale deriva dall’entrata in vigore della disciplina. Pertanto, la norma non poteva incidere sulla cancellazione della società oggetto del giudizio, avvenuta anteriormente alla nuova disciplina.

La Corte ha anche precisato che il differimento quinquennale riguarda gli atti impositivi notificati alla società estinta e non elimina il principio generale secondo cui, in assenza di applicazione della nuova disciplina, le obbligazioni sociali si trasferiscono ai soci successori.

Esito del giudizio

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte e ha rinviato la causa alla medesima Commissione, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione.

La decisione è stata assunta il 4 aprile 2017 e depositata in cancelleria il 23 maggio 2017.