Sentenza del 02/02/2022 n. 3267 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società M. SRL aveva impugnato tre avvisi di accertamento (notificati il 2/4/2009) per gli anni d'imposta 2001, 2002, 2003 e 2006: recupero IVA per indebita detrazione e rimborso richiesto su fatture di acquisto ritenute oggettivamente inesistenti emesse da R. SRL (presunta "cartiera" per lavori su opificio industriale) e, per il 2003 e 2006, recupero IRES/IRAP per quote di costi pluriennali indeducibili. Gli avvisi sostituivano atti precedenti annullati dall'Ufficio in autotutela sulla base di informativa della Guardia di Finanza (11/6/2007) che segnalava assenza di organizzazione, regolazione artificiosa dei pagamenti e inesistenza delle operazioni. In primo e secondo grado i giudici hanno rigettato le doglianze della contribuente ritenendo le operazioni soggettivamente inesistenti e legittimi gli atti. In Cassazione il ricorso propositivo di 21 motivi sollevava, tra l'altro, questioni sull'illegittimo esercizio dell'autotutela (e preteso giudicato), sulla preclusione per adesione al condono tombale, sulla decorrenza dei termini di accertamento (raddoppio per segnalazione penale), su vizi di motivazione e sulla prova dell'effettiva esecuzione delle opere. La Corte di Cassazione ha esaminato la legittimità dell'autotutela, l'interpretazione del condono tombale e dei relativi effetti, la regolarità motivazionale degli avvisi e l'ammissibilità delle censure, giungendo a decisioni differenziate sui vari motivi.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi nove motivi, dichiarato inammissibili i motivi 10-18, e ha ritenuto fondato il diciannovesimo motivo: ha applicato lo ius superveniens (D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8) che riconosce la deducibilità dei costi sostenuti anche per operazioni soggettivamente inesistenti. Perciò la sentenza della CTR è stata cassata limitatamente a tale profilo e la causa è stata rinviata alla CTR della Campania, Sezione staccata di Salerno, in diversa composizione, per il riesame e per la liquidazione delle spese di giudizio. In sintesi: la decisione di merito è stata annullata solo nella parte in cui non ha applicato la normativa sopravvenuta favorevole al contribuente; per il resto le censure sono state respinte o giudicate inammissibili.

Norme richiamate

• D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8

  Ius superveniens favorevole al contribuente: consente la deducibilità dei costi effettivamente sostenuti anche se relativi a fatture ritenute soggettivamente inesistenti; applicata retroattivamente dalla Corte per concedere al contribuente la possibilità di dedurre i costi.

• L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 9 ("condono tombale")

  Il condono elide debiti tributari coperti dall'agevolazione ma non incide sui crediti vantati dal contribuente verso l'Erario; non impedisce quindi all'Amministrazione di contestare rimborsi IVA o crediti e non preclude automaticamente l'accertamento quando sussistono ragioni di frode IVA o obbligo di denuncia penale.

• D.L. 30 settembre 1994, n. 564, art. 2‑quater e D.M. 11 febbraio 1997, n. 37

  Regolano l'esercizio del potere di autotutela dell'Amministrazione finanziaria: l'autotutela può essere esercitata fino al momento in cui l'atto non sia divenuto definitivo (giudicato esterno); se al momento della notificazione del nuovo atto non si è formato il giudicato esterno, l'annullamento e la riedizione dell'atto sono legittimi (principio di "perennità" dell'azione amministrativa).

• D.P.R. 26 settembre 1972, n. 633, art. 57

  Riferito al tema della rilevanza penale e del raddoppio dei termini di accertamento: la soglia di rilevanza penale va valutata con riferimento al momento in cui è stata commessa la violazione; l'obbligo di denuncia penale (non la sua effettiva presentazione) innesca le conseguenze previste relative al raddoppio dei termini.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (disciplina processo tributario)

  Norme processuali e di funzione nell'ambito del contenzioso tributario richiamate nel ricorso e nella valutazione dei vizi di motivazione e di ammissibilità delle doglianze in Cassazione.

• Codice civile, art. 2909

  Norma citata nei motivi riferita alla preclusione del giudicato e alla vincolatività delle sentenze; utilizzata nella discussione sull'effetto del giudicato rispetto all'autotutela.

• Codice di procedura civile, artt. 324 e 112

  Richiamati nei motivi relativi alla nullità della decisione per omessa pronuncia e per vizi di motivazione; la Corte ha valutato la fondatezza e l'ammissibilità delle doglianze secondo la documentazione effettivamente prodotta.

Massime di principio

• Il potere di autotutela dell'Amministrazione finanziaria può essere esercitato fintanto che l'atto annullato non sia divenuto definitivo (giudicato esterno). Un provvedimento giurisdizionale non ancora passato in giudicato non impedisce all'Amministrazione di annullare e rieditare l'atto.
• Il condono tombale non preclude all'Amministrazione di controllare e contestare i crediti (es. rimborsi IVA) vantati dal contribuente; dunque l'adesione al condono non costituisce di per sé barriera all'accertamento di rimborsi sospetti o di frodi IVA.
• La soglia di rilevanza penale e l'eventuale raddoppio dei termini di accertamento si valutano in riferimento al momento della violazione e dell'accertamento; l'obbligo di denuncia penale può incidere sui termini anche se la denuncia non è stata effettivamente presentata.
• L'applicazione di norme sopravvenute favorevoli al contribuente (ius superveniens) può comportare la cassazione e il rinvio della decisione di merito: norme che riconoscono la deducibilità dei costi sostenuti per operazioni soggettivamente inesistenti devono essere applicate anche retroattivamente quando favorevoli.
• Un avviso di accertamento soddisfa l'obbligo di motivazione quando pone il contribuente nella condizione di conoscere la pretesa nei suoi elementi essenziali; l'assenza di allegati richiede però che il contribuente dimostri concretamente il pregiudizio o l'ignoranza degli elementi richiamati.
• In giudizio è essenziale produrre e trascrivere documenti decisivi: censure fondate su documentazione non allegata o non trascritta possono essere dichiarate inammissibili per difetto di interesse o ragioni procedurali.