Sentenza del 02/02/2022 n. 19 - Comm. Trib. Reg. per la Basilicata

Esito

La controversia

Accertamento per anno 2012 riguardante IRPEF, IRAP e IVA: l'Amministrazione contestava redditi d'impresa e omesse ricevute per l'attività di somministrazione in agriturismo. Il contribuente impugnava l'avviso sostenendo violazioni procedurali (mancato contraddittorio endoprocedimentale, accesso senza autorizzazione del Procuratore della Repubblica in locali adibiti anche ad abitazione, mancata sottoscrizione del verbale di verifica, difetto di motivazione) e la erronea qualificazione della sua attività come agriturismo non conforme ai requisiti della legge (in particolare la connessione dei prodotti agricoli per almeno il 75%).

La decisione

La Commissione d'Appello ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate ritenendo l'accertamento legittimo. Ha escluso la violazione dell'obbligo generale di contraddittorio per IRPEF e IRAP (tributi non armonizzati) e ha ritenuto irrilevante la disciplina successiva (introduzione dell'invito formale prima dell'accertamento) poiché normativa posteriore ai fatti e non retroattiva; per l'IVA il contraddittorio è garantito dallo spatium deliberandi tra rilascio del PVC e notifica dell'avviso, copia del PVC era stata rilasciata nei termini. Sotto il profilo sostanziale, la Corte ha ritenuto provati i rilievi della Guardia di Finanza (uso prevalente di prodotti acquistati da terzi, terreni adibiti a colture non coerenti con la produzione necessaria, mancata registrazione di corrispettivi), per cui l'Amministrazione ha legittimamente adottato una ricostruzione induttiva dei ricavi e determinato il reddito d'impresa. L'accesso senza firma del Procuratore è stato ritenuto legittimo perché i locali erano ad uso promiscuo (abitazione e attività) e l'autorizzazione del P.M. è richiesta solo per locali adibiti esclusivamente ad abitazione quando manchino gravi indizi; l'inutilizzabilità del PVC per mancanza di firme è stata rigettata in quanto le singole operazioni di verifica non richiedono la firma del contribuente. L'accertamento è stato dunque confermato e le spese legali sono state imputate al ricorrente.

Norme richiamate

• Legge quadro sull'agriturismo n. 96/2006

  L'agriturismo è attività esercitata dall'imprenditore agricolo con utilizzo della propria azienda in connessione con coltivazione, silvicoltura, allevamento; i prodotti agricoli aziendali devono costituire almeno il 75% di quanto somministrato per qualificare l'attività come agriturismo.

• art. 52, commi 1 e 2, d.P.R. n. 633/1972

  L'autorizzazione del Procuratore della Repubblica per l'accesso ai locali adibiti anche ad abitazione è richiesta, ma la giurisprudenza interpreta la norma nel senso che l'autorizzazione è obbligatoria quando i locali sono esclusivamente adibiti ad abitazione e non quando sono ad uso promiscuo.

• art. 12, commi 2 e 7, legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Prevede il diritto al contraddittorio endoprocedimentale e lo 'spatium deliberandi' tra rilascio del PVC e avviso di accertamento; tuttavia l'obbligo generalizzato di contraddittorio è stato interpretato dalla giurisprudenza come applicabile in maniera stringente ai tributi armonizzati (es. IVA) e con limiti per i non armonizzati.

• art. 4-octies d.l. n. 34/2019 conv. in l. n. 58/2019 (e art. 5-ter d.lgs. n. 218/1997)

  Ha introdotto l'obbligo per l'ufficio di notificare un formale invito a comparire prima di emettere l'avviso di accertamento, ma la disposizione è successiva ai fatti di causa e non opera retroattivamente.

• art. 33, sesto comma, d.P.R. n. 600/1973

  Non richiede che le singole operazioni di verifica contabile siano compiute in contraddittorio o sottoscritte dal contribuente, ma solo che siano effettuate alla presenza di un responsabile della sede o ufficio; pertanto l'assenza di firme sulle singole operazioni non rende inutilizzabili le risultanze.

• Giurisprudenza rilevante (Corte di Cassazione e Sezioni Unite)

  Sez. U, Sent. n. 24823/2015; Sez. V n. 9076/2021; Sez. V n.21411/2020

  Principi consolidati: limiti e campo di applicazione del contraddittorio endoprocedimentale; necessità di valutare l'uso promiscuo dei locali per stabilire necessità dell'autorizzazione del P.M.; principio che le innovazioni procedurali non retroagiscono.

Massime di principio

• Per qualificare l'attività come agriturismo è necessario che l'attività agricola fornisca la maggior parte dei prodotti utilizzati nella ristorazione (criterio interpretato come almeno il 75%); se la documentazione dimostra acquisti prevalenti da terzi, il requisito non è soddisfatto.
• L'accesso dell'Amministrazione finanziaria o della Guardia di Finanza ai locali del contribuente non richiede autorizzazione del Procuratore della Repubblica se i locali sono ad uso promiscuo (abitazione + attività), mentre l'autorizzazione è necessaria per locali esclusivamente adibiti ad abitazione quando manchino gravi indizi.
• La violazione del contraddittorio endoprocedimentale rileva con maggior forza per i tributi 'armonizzati' (es. IVA); tuttavia la garanzia del contraddittorio può essere soddisfatta tramite il rilascio del PVC e il periodo tra PVC e avviso, e le nuove prescrizioni procedurali introdotte dopo i fatti contestati non hanno efficacia retroattiva.
• Se la contabilità è ritenuta inattendibile e gli elementi istruttori (es. verbali della GdF, documenti) supportano i rilievi, l'Amministrazione può legittimamente adottare metodi induttivi per la ricostruzione dei ricavi; il contribuente deve fornire prove concrete e documentali per contestare tali ricostruzioni.
• La mancata sottoscrizione delle singole operazioni di verifica non implica automaticamente l'inutilizzabilità delle risultanze: rileva la correttezza formale del PVC definitivo e il rispetto delle norme sullo svolgimento delle operazioni di verifica.