Cassazione Civile, Ordinanza n. 08160/2026 del 01/04/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui venivano recuperati a tassazione, per l’anno d’imposta 2010, maggiori IRES, IVA e IRAP in relazione a operazioni di acquisto di colza biologica dalla società fornitrice ritenute oggettivamente inesistenti. L’Ufficio fondava la contestazione su vari elementi indiziari: assenza di documentazione sulle giacenze iniziali della merce presso la fornitrice, incongruenze sulla capacità operativa dei soggetti a monte della filiera, mancanza di struttura idonea e riferimenti a una possibile frode. I giudici di merito rigettavano sia il ricorso originario sia l’appello della contribuente, ritenendo sufficiente il quadro presuntivo dell’Amministrazione e non decisive le prove documentali offerte dalla società, tra cui DDT, pagamenti tracciabili, verbali di controlli e documentazione di pesatura. Nel ricorso per cassazione la società articolava sette motivi: 1) violazione dell’art. 12, comma 7, L. 212/2000 per asserita lesione del contraddittorio endoprocedimentale; 2) medesima violazione con riferimento all’IVA e ai tributi armonizzati; 3) violazione dell’art. 1, comma 3, d.P.R. 472/1996 sulla valenza probatoria dei documenti di trasporto; 4) violazione degli artt. 54 d.P.R. 633/1972, 516 c.p., 8 d.lgs. 74/2000, 115 c.p.c. e 2697 c.c. per avere la CTR fondato l’accertamento su presunzioni e per sostenere che la prova dimostrerebbe l’effettività delle cessioni; 5) violazione degli artt. 115 c.p.c. e 2697 c.c. per omessa valutazione delle prove favorevoli e supposto smarrimento di documenti; 6) violazione degli artt. 21 d.P.R. 633/1972, 112 e 115 c.p.c. e 2697 c.c. per asserita indebita valorizzazione di una irregolarità delle fatture non contestata dall’Ufficio; 7) omessa pronuncia sulla richiesta di applicazione dell’art. 14, comma 4-bis, L. 537/1993, norma che limita il recupero dei componenti positivi correlati a costi relativi a operazioni inesistenti e incide sul quantum della pretesa fiscale.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi, secondi e quarti motivi, dichiarato inammissibili il terzo, il quinto e il sesto, e accolto il settimo motivo per omessa pronuncia della CTR sulla domanda di applicazione dell’art. 14, comma 4-bis, L. 537/1993. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese. La Corte ha confermato, quanto ai primi sei motivi, che il contraddittorio endoprocedimentale era stato rispettato mediante rilascio del processo verbale di chiusura e che l’accertamento fondato su presunzioni era legittimo; ha invece ritenuto decisiva la mancata pronuncia sulla norma che disciplina il trattamento fiscale dei costi relativi a operazioni inesistenti, richiedendo al giudice del rinvio di verificare in concreto l’eventuale riflesso sui componenti positivi rettificabili.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  "L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza"

  Il termine dilatorio di 60 giorni decorre dal rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni; la sua violazione comporta invalidità dell’atto salvo urgenza effettiva e motivata. La garanzia opera anche per accessi mirati all’acquisizione di documentazione e assorbe le ulteriori esigenze di contraddittorio quando la disciplina interna è applicabile.

• art. 360, comma 1, nn. 3) e 4) c.p.c.

  Viene richiamato come parametro dei vizi dedotti in cassazione (violazione di legge e nullità della sentenza/procedimento).

• art. 1, comma 3, d.P.R. 472/1996

  Richiamato dalla ricorrente per contestare che i documenti di trasporto fossero invalidi o privi dei requisiti essenziali; la Corte però chiarisce che la CTR non aveva negato la validità formale dei DDT, ma la loro idoneità probatoria.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  È invocato dalla contribuente per sostenere che le operazioni imponibili o le indebite detrazioni dovrebbero risultare in modo certo e diretto; la Corte ribadisce invece che l’inesistenza oggettiva può essere provata anche per presunzioni.

• artt. 515 e 516 c.p.

  Richiamati nella ricostruzione della frode ipotizzata; non costituiscono il fondamento decisivo della decisione di legittimità.

• art. 8 d.lgs. 74/2000

  Richiamato nel motivo relativo alla disciplina fiscale delle operazioni inesistenti; la Corte non ne fa applicazione diretta nella parte decisoria.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato nei motivi relativi alla valutazione delle prove; la Corte ribadisce che in cassazione non è consentito sostituire la valutazione di merito del giudice con una ricostruzione fattuale diversa.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per il riparto dell’onere probatorio: l’Amministrazione deve dimostrare gli indizi dell’inesistenza, mentre al contribuente spetta provare l’effettiva esistenza delle operazioni ai fini della deduzione/detrazione.

• art. 21 d.P.R. 633/1972

  Invocato in relazione alla regolarità delle fatture; la Corte ritiene la questione non decisiva rispetto alla ratio decidendi fondata sul quadro presuntivo complessivo.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per omessa pronuncia e ultrapetizione; accolto il motivo in relazione alla mancata decisione sulla richiesta di applicazione dell’art. 14, comma 4-bis, L. 537/1993.

• art. 14, comma 4-bis, L. 537/1993

  "Ai fini dell'accertamento delle imposte sui redditi non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione delle predette spese o altri componenti negativi"

  La CTR avrebbe dovuto esaminare la domanda di applicazione della norma, che può incidere sulla rettifica dei componenti positivi correlati a costi fittizi; non può ritenersi assorbita dalla sola affermazione di inesistenza oggettiva delle operazioni.

• art. 16, comma 3, d.lgs. 472/1997

  Richiamato nella norma invocata dal ricorrente quale disciplina di riduzione della sanzione amministrativa.

• art. 395 c.p.c.

  Richiamato incidentalmente per distinguere tra omessa valutazione e possibili ipotesi di revocazione in caso di smarrimento o mancata considerazione di documenti.

• art. 12 d.lgs. 472/1997

  Richiamato nella disposizione dell’art. 14, comma 4-bis, L. 537/1993 per escluderne l’applicazione alla sanzione prevista in materia di costi relativi a operazioni inesistenti.

Massime di principio

• In materia di verifiche fiscali nei locali del contribuente, il rispetto del contraddittorio endoprocedimentale è garantito dal rilascio del processo verbale di chiusura delle operazioni e dal decorso del termine di 60 giorni prima dell’emissione dell’avviso di accertamento; non è necessario un ulteriore atto di contestazione successivo se gli accertamenti documentali si sono già svolti nel corso dell’accesso.
• Quando la disciplina interna sul contraddittorio endoprocedimentale è applicabile, essa assorbe le ulteriori garanzie elaborate per i tributi armonizzati: non occorre aggiungere un separato contraddittorio post-verifica se il contribuente ha già avuto il termine per presentare osservazioni e richieste.
• L’inesistenza oggettiva di operazioni economiche può essere provata dall’Amministrazione anche mediante presunzioni semplici; non è richiesta una prova diretta dell’inesistenza, purché il quadro indiziario sia serio e coerente.
• In tema di IVA e deduzione dei costi, l’esibizione di fatture, DDT o mezzi di pagamento regolari non basta, di per sé, a dimostrare l’effettività dell’operazione quando tali documenti siano compatibili con una operazione fittizia.
• Nel giudizio di legittimità non è consentito chiedere una nuova valutazione del materiale probatorio; la censura è ammissibile solo se si denuncia la violazione dei criteri legali di valutazione della prova o un vizio motivazionale nei limiti consentiti.
• Un motivo di ricorso è inammissibile se non si confronta con la ratio decidendi effettiva della sentenza impugnata o se investe una questione non decisiva per la soluzione adottata dal giudice di merito.
• La richiesta di applicazione della disciplina fiscale speciale sui costi relativi a operazioni inesistenti deve essere esaminata espressamente dal giudice di merito quando sia stata ritualmente proposta; la mancata pronuncia integra omessa pronuncia censurabile in cassazione.
• L’accertata fittizietà dei costi non comporta automaticamente, senza una verifica in concreto, la rettifica dei corrispondenti componenti positivi: occorre accertare se e in quale misura sussistano componenti positivi direttamente afferenti ai costi non effettivamente sostenuti.

Come è indicizzato