Sentenza del 04/08/2022 n. 24298 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La ricorrente contestava la legittimità dell'atto di irrogazione delle sanzioni per ICI relativo all'anno 2005, deducendo la decadenza del potere sanzionatorio ex L. n. 296/2006, art. 1, comma 161 (termine quinquennale). L'atto sanzionatorio era stato spedito per notifica il 30/12/2011 (ricevuto 03/01/2012), mentre il termine quinquennale per l'anno 2005 si era perfezionato al 31/12/2010. Il Comune aveva invece fondato la legittimità dell'irrogazione sulle notifiche antecedenti (avviso di accertamento notificato il 25/11/2010 e un successivo avviso rettificativo del 05/05/2011), sostenendo che la rettifica fosse "migliorativa" e che l'atto sanzionatorio potesse ritenersi correlato all'accertamento originario. La ricorrente inoltre deduceva la nullità dell'atto sanzionatorio per inesistenza dell'atto presupposto laddove il primo avviso sarebbe stato annullato e sostituito dal secondo.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo che l'atto di irrogazione delle sanzioni, notificato nel 2011, non potesse essere fatto derivare dall'avviso di accertamento tempestivamente notificato il 25/11/2010 perché l'originario avviso non conteneva l'irrogazione delle sanzioni; pertanto il potere sanzionatorio era soggetto al termine decadenziale quinquennale previsto dalla L. n. 296/2006, art. 1, comma 161, scaduto il 31/12/2010. La sentenza impugnata è stata cassata e, decidendo nel merito, è stato accolto il ricorso della contribuente. Le spese dei gradi di merito sono compensate; il Comune di Fiumicino è condannato alle spese del giudizio di legittimità nella misura indicata in dispositivo.

Norme richiamate

• L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 161

  il potere impositivo correlato ad un parziale versamento deve essere esercitato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui il versamento avrebbe dovuto essere eseguito; Entro gli stessi termini devono essere contestate o irrogate le sanzioni amministrative tributarie

  La Corte ha ritenuto che le sanzioni amministrative tributarie devono essere contestate o irrogate entro il termine decadenziale quinquennale; se la contestazione/irrogazione avviene oltre tale termine, è inibita per decadenza.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 16

  L'art. 16 disciplina la procedura di contestazione delle sanzioni; la Corte ha osservato che tale procedimento non è automaticamente riconducibile all'accertamento impositivo originario se quest'ultimo non contiene la contestazione sanzionatoria; la contestazione ex art. 16, notificata tardivamente, è quindi soggetta al termine decadenziale di legge.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 17

  L'art. 17 prevede la possibilità di irrogare sanzioni con l'atto di accertamento o con iscrizione a ruolo; la Corte ha ricordato che, se le sanzioni non sono contenute nell'accertamento originario, la loro applicazione rimane soggetta al termine decadenziale previsto dalla normativa speciale.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 20, comma 1

  Richiama il medesimo termine decadenziale per l'esercizio del potere impositivo; la Corte ha richiamato la coincidenza del termine anche in questa norma.

• Richiami giurisprudenziali (Cass. n. 14848/2015 e n. 12748/2018)

  La Corte ha richiamato precedenti secondo cui la procedura di cui all'art. 16 va utilizzata per violazioni formali e che l'atto di contestazione art. 16 può trasformarsi ex lege in provvedimento di irrogazione se immediatamente impugnato; ma ciò non giustifica il superamento del termine decadenziale quando la contestazione viene esercitata oltre termine.

• Altre norme e principi richiamati dalla ricorrente (art. 12 preleggi, artt. 1362 e 1366 c.c., D.L. n. 564/1994, D.M. n. 37/1997)

  Queste norme e principi (contrattualistica, buona fede, atti preparatori) sono state invocate per sostenere l'annullamento e la sostituzione del primo avviso, ma la Corte non le ha ritenute risolutive rispetto alla questione principale della decadenza del potere sanzionatorio.

Massime di principio

• Le sanzioni tributarie devono essere contestate o irrogate entro il termine decadenziale previsto dalla L. n. 296/2006, art. 1, comma 161 (termine quinquennale che si perfeziona al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui il versamento doveva essere eseguito).
• Se l'avviso di accertamento originario, tempestivamente notificato, non contiene la contestazione/irrogazione delle sanzioni, una successiva notifica dell'atto sanzionatorio è soggetta al termine decadenziale e non può essere "salvata" semplicemente perché è stata emessa una rettifica migliorativa dell'accertamento fiscale.
• Una rettifica in diminuzione (avviso migliorativo) dell'accertamento impositivo non estende né rinnova il termine per l'irrogazione delle sanzioni se queste non erano già esercitate entro il termine decadenziale; occorre verificare il contenuto effettivo degli atti (se le sanzioni erano già contemplate nell'originario avviso).
• L'ente impositore che intende irrogare sanzioni deve assicurarsi che la contestazione/irrogazione avvenga entro i termini di legge o includere chiaramente la sanzione nell'avviso di accertamento originario per evitare il rischio di decadenza.
• Il contribuente deve verificare le date di notifica degli atti (avvisi di accertamento originari, rettifiche e atti sanzionatori) e sollevare tempestivamente l'eccezione di decadenza se l'atto sanzionatorio è stato emesso oltre il termine quinquennale.