Sentenza del 08/02/2022 n. 3857 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia sull'applicabilità del regime speciale IVA di cui all'art. 74-ter del DPR n. 633/1972 (comma 5 e 5-bis) alle operazioni concluse sulla base di patto di opzione con strutture alberghiere. L'Agenzia sosteneva che il contribuente fosse mero intermediario (mandatario senza rappresentanza) e che, quindi, dovesse applicarsi il regime ordinario "imposta da imposta"; il contribuente e la CTR avevano invece ritenuto che i diritti di opzione temporanea acquisiti dalle strutture dessero all'agenzia la "disponibilità" dei servizi anteriormente alla richiesta del cliente, consentendo l'applicazione del regime di tassazione sulla differenza (margine).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia e quello incidentale del contribuente. Ha confermato il principio secondo cui, ai fini dell'art. 74-ter, comma 5-bis, non è richiesto che l'agenzia acquisti definitivamente la titolarità del servizio: è sufficiente che il servizio sia "acquisito nella disponibilità" anteriormente alla richiesta del cliente, situazione che può sussistere anche tramite un diritto di opzione temporanea (ad es. allotment, opzioni su camere). Di conseguenza il regime speciale (imposta sulla differenza) è applicabile alle operazioni così strutturate; al contempo la Corte ha rigettato i motivi incidentali relativi alla quantificazione dei maggiori ricavi e all'accertamento induttivo. Spese compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 74-ter

  "Le operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e di turismo per la organizzazione di pacchetti turistici ... sono considerate come una prestazione di servizi unica"; commi 5 e 5-bis disciplinano il regime sulla differenza

  Il comma 5 applica il regime del margine per pacchetti venduti in nome proprio; il comma 5-bis estende analoga modalità alle prestazioni rese da terzi non costituenti pacchetti purché "precedentemente acquisite nella disponibilità dell'agenzia". La Corte interpreta "acquisite nella disponibilità" in senso funzionale, non richiedendo l'acquisto definitivo ma anche il diritto di opzione temporanea o allotment.

• D.Lgs. 17 marzo 1995, n. 111 - art. 2

  "Definizione dei pacchetti turistici"

  Fornisce il concetto normativo di pacchetto turistico cui si riferisce l'art. 74-ter; il trattamento speciale si applica ai pacchetti e, per i servizi singoli resi da terzi, se acquisiti nella disponibilità preventiva dell'agenzia.

• D.Lgs. 23 marzo 1998, n. 56 (introduzione comma 5-bis)

  introduzione del comma 5-bis dell'art. 74-ter con effetto dall'1.1.1998

  Norma che ha esteso il regime di determinazione dell'IVA anche a talune operazioni non costituenti pacchetti, fissando il requisito della disponibilità preventiva.

• D.M. 30 luglio 1999, n. 340 - art. 1, comma 3

  "...il regime speciale trova applicazione ... quando i servizi turistici ... siano resi da altri soggetti e acquisiti nella disponibilità delle agenzie anteriormente ad una specifica richiesta del viaggiatore."

  Definisce e chiarisce che non è richiesto l'acquisto definitivo, ma la messa a disposizione del servizio da parte del fornitore all'agenzia prima della vendita al cliente; supporta l'interpretazione estensiva relativa al diritto di opzione/allotment.

• Sentenza Corte di Giustizia C-200/04

  richiamata nella motivazione in tema di applicazione del regime speciale alle agenzie che agiscono in nome proprio

  Conferma che il regime speciale si riferisce ad agenzie che agiscono in nome proprio e utilizzano prestazioni di terzi per l'esecuzione del viaggio.

Massime di principio

• Il regime speciale IVA di cui all'art. 74-ter si applica non solo ai pacchetti formalmente compositi, ma anche a servizi singoli resi da terzi quando l'agenzia abbia acquisito la "disponibilità" dei servizi anteriormente alla richiesta del cliente.
• La "disponibilità" non richiede necessariamente l'acquisto definitivo del servizio: un diritto di opzione temporanea, un allotment o un'impegno irrevocabile del fornitore a favore dell'agenzia possono concretare la disponibilità richiesta dalla norma.
• Se l'agenzia agisce come mero intermediario in nome e per conto del cliente (prenotazioni a richiesta, senza disponibilità preventiva o diritto di opzione), si applica l'ordinario sistema IVA "imposta da imposta" (detrazione IVA sugli acquisti).
• Fatti decisivi rilevanti per la qualificazione sono: natura e contenuto del contratto con la struttura (esistenza di opzione/ allotment/irrevocabilità), esclusività o autonomia di disposizione dell'agenzia sulle risorse opzionate, obblighi del fornitore (impossibilità di disporre delle risorse durante il periodo di opzione) e tempistica (acquisizione della disponibilità prima della richiesta del cliente).
• In sede di contenzioso occorre documentare chiaramente il meccanismo contrattuale che attribuisce la disponibilità (contratti di opzione, corrispettivi per l'opzione, comunicazioni periodiche con i tour operator, termini di vincolo), perché la qualificazione fiscale dipende dalla concreta operatività, non dalla mera denominazione contrattuale.