Cassazione Civile, Sentenza n. 33118/2022 del 10/11/2022

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione dell'imposta ipotecaria relativo all'iscrizione di ipoteca legale disposta dal Conservatore dei RR.II. a seguito della trascrizione di sentenza costitutiva (esecuzione in forma specifica ex art. 2932 c.c.) che trasferiva la proprietà di un immobile a favore del contribuente, subordinata al pagamento del prezzo. Questione centrale: se l'imposta ipotecaria fosse dovuta nonostante l'acquirente avesse effettuato un deposito liberatorio (offerta reale del prezzo) prima della liquidazione dell'imposta, e se l'estinzione dell'obbligazione garantita rendesse inesistente l'ipoteca ai fini dell'imposizione fiscale

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e, decidendo nel merito, ha rigettato l'originario ricorso del contribuente. La Corte ha ritenuto che il presupposto impositivo sia costituito dalla formalità eseguita nei pubblici registri (l'iscrizione dell'ipoteca da parte del Conservatore) e che l'estinzione successiva dell'obbligazione garantita (mediante deposito liberatorio/offerta reale) non rilevi sul piano fiscale per far venir meno l'obbligo tributario, salvo che prima della formalità non sia stato prodotto un atto pubblico o scrittura privata autenticata che dimostri l'adempimento o la rinunzia all'ipoteca. Pertanto l'imposta ipotecaria resta dovuta e l'avviso di liquidazione è legittimo. Le spese di giudizio sono state compensate

Norme richiamate

• art. 1, d.lgs. n. 347/1990

  Collega l'imposizione dei tributi ipotecari alle formalità di pubblicità immobiliare (trascrizione, iscrizione, ecc.): l'imposta si applica per il solo fatto che la formalità è stata eseguita nei pubblici registri

• art. 2834 c.c.

  Il conservatore dei registri immobiliari, nel trascrivere un atto di alienazione o di divisione, deve iscrivere d'ufficio l'ipoteca legale che spetta all'alienante o al condividente a norma dei numeri 1 e 2 dell'articolo 2817, a meno che gli sia presentato un atto pubblico o una scrittura privata con sottoscrizione autenticata o accertata giudizialmente, da cui risulti che gli obblighi sono stati adempiuti o che vi è stata rinunzia all'ipoteca da parte dell'alienante o del condividente

  Obbligo del Conservatore di iscrivere d'ufficio l'ipoteca legale contestualmente alla trascrizione dell'atto di alienazione; l'ipoteca cessa solo se prima della trascrizione è prodotto un titolo pubblico o scrittura autenticata che dimostri l'adempimento o la rinunzia

• art. 2817 c.c.

  "Hanno ipoteca legale: 1) l'alienante sopra gli immobili alienati per l'adempimento degli obblighi che derivano dall'atto di alienazione; (...)"

  Definisce i soggetti ai quali spetta l'ipoteca legale (in particolare l'alienante) e giustifica l'iscrizione automatica prevista dall'art. 2834 c.c.

• art. 2932 c.c.

  Norma che prevede la possibilità di ottenere una sentenza costitutiva che trasferisce la proprietà (esecuzione in forma specifica del preliminare): la sentenza di trasferimento è considerata atto che, se trascritto, può dare luogo alle formalità pubblicitarie rilevanti ai fini fiscali

• art. 2643 c.c.

  Imposizione della trascrizione delle sentenze che dispongono trasferimenti di beni immobili nei pubblici registri, obbligando il Conservatore all'annotazione

• artt. 1209 e 1210 c.c.

  Regole sulle obbligazioni: il deposito liberatorio e l'offerta reale possono estinguere l'obbligazione civile, con effetto retroattivo al momento del deposito, ma tale estinzione ha efficacia sul piano civilistico e non annulla automaticamente la formalità già eseguita ai fini tributari

• art. 11, comma 2, d.lgs. n. 347/1990

  Prevede la responsabilità in solido per il pagamento dei tributi ipotecari a carico di coloro nel cui interesse è stata posta la formalità e dei debitori contro i quali l'ipoteca è stata iscritta o rinnovata

• Cass. n. 16664/2021

  Giurisprudenza che sottolinea come il presupposto impositivo si identifichi nella formalità eseguita nei registri, più che nel contenuto dell'atto soggetto a trascrizione; richiamata per sostenere l'interpretazione sul momento rilevante ai fini dell'imposta

• Cass. Sez. Un. n. 2090/2020

  Riferimento giurisprudenziale evocato circa la possibilità di impugnare l'iscrizione ipotecaria davanti al giudice competente per far venir meno la formalità; la parte avrebbe potuto sollevare la questione davanti al giudice ordinario

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta ipotecaria il fatto imponibile è la formalità eseguita nei pubblici registri (trascrizione/iscrizione) e non l'eventuale successiva estinzione dell'obbligazione garantita
• Se il Conservatore iscrive d'ufficio l'ipoteca legale, l'imposta è dovuta a meno che prima dell'iscrizione non sia prodotto un atto pubblico o una scrittura privata autenticata che dimostri l'adempimento o la rinunzia all'ipoteca
• Il deposito liberatorio (offerta reale) estingue l'obbligazione sul piano civilistico con efficacia retroattiva dal momento del deposito, ma non incide automaticamente sull'obbligo tributario se la formalità pubblicitaria è stata già eseguita
• Per contrastare la nascita dell'obbligo tributario occorre prevenire o ottenere l'eliminazione della formalità (es. impugnare l'iscrizione/trascrizione davanti al giudice competente) oppure produrre prima della formalità prove valide (atto pubblico o scrittura autenticata) dell'adempimento
• La posizione contributiva può gravare in solido su tutti coloro nell'interesse dei quali è stata eseguita la formalità, per cui la contestazione dell'acquirente sulla responsabilità solidale richiede attenzione al momento in cui l'iscrizione è eseguita