Sentenza del 12/07/2018 n. 18391 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La ricorrente chiedeva il rimborso di un credito d'imposta sui dividendi distribuiti dalla controllata italiana il 15 ottobre 2003, sui quali era stata applicata una ritenuta alla fonte del 5% prevista dalla Convenzione Italia-Francia contro le doppie imposizioni. Sosteneva che l'art. 10 della Convenzione attribuisse un credito d'imposta convenzionale pieno e dovesse prevalere sull'art. 40 del d.l. n. 269/2003, che aveva introdotto, per le distribuzioni di utili accantonati a riserva effettuate nel periodo transitorio, un credito d'imposta limitato, non rimborsabile né riportabile per l'eventuale eccedenza. La società denunciava inoltre vizi di motivazione e la violazione dei principi di non discriminazione, reciprocità e prevalenza delle convenzioni internazionali.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso e ha confermato il diniego del rimborso. Ha ritenuto compatibile l'art. 40 del d.l. n. 269/2003 con l'art. 10 della Convenzione Italia-Francia, poiché il beneficio convenzionale spettava solo nella misura in cui il dividendo avrebbe dato diritto al credito d'imposta per un residente italiano. Consentire alla società francese di ottenere il rimborso dell'eccedenza avrebbe attribuito al non residente un vantaggio maggiore rispetto a quello riconoscibile a un residente italiano. La Corte ha quindi escluso la discriminazione e ha ritenuto assorbiti i motivi relativi all'effettiva imposizione in Francia. La ricorrente è stata condannata anche alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 13.000 euro oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Art. 10 della Convenzione Italia-Francia contro le doppie imposizioni del 5 ottobre 1989, ratificata con legge n. 20 del 1992

  La società madre residente in Francia che riceve da una società residente in Italia dividendi che darebbero diritto a un credito d'imposta se fossero ricevuti da un residente dell'Italia, ha diritto al pagamento da parte del Tesoro italiano di un ammontare pari alla metà di detto credito d'imposta, diminuito della ritenuta alla fonte.

  La norma mira a equiparare il trattamento del socio francese a quello del socio italiano, ma non attribuisce al non residente un credito maggiore di quello spettante al residente secondo la normativa interna vigente.

• Art. 40 del decreto-legge n. 269 del 2003, convertito nella legge n. 326 del 2003

  Il credito d'imposta compete fino a concorrenza dell'imposta netta relativa ai dividendi per i quali è attribuito; l'eccedenza non è rimborsabile né riportabile al periodo successivo.

  La disciplina transitoria sul credito d'imposta limitato si applica anche ai soci non residenti e impedisce il rimborso dell'eccedenza non recuperabile dal residente italiano.

• Art. 25 della Convenzione Italia-Francia contro le doppie imposizioni

  I nazionali di uno Stato, siano essi residenti o non di uno degli Stati, non sono assoggettati nell'altro Stato ad alcuna imposizione od obbligo ad essa relativo, diversi o più onerosi di quelli cui sono o potranno essere assoggettati i nazionali di detto altro Stato che si trovino nella stessa situazione.

  Il principio di non discriminazione vieta un trattamento deteriore del residente estero nella medesima situazione, ma non impone di applicare al residente estero un trattamento più favorevole rispetto a quello previsto per il residente nazionale.

• Art. 4 della Convenzione Italia-Francia contro le doppie imposizioni

  La società deve avere in Francia la propria sede di direzione effettiva.

  La residenza convenzionale e, quindi, l'accesso ai benefici della Convenzione, dipendono dalla sussistenza dei requisiti previsti dal trattato, inclusa la sede di direzione effettiva nello Stato francese.

• Artt. 14 e 92 del TUIR, nella versione vigente per il periodo d'imposta considerato

  Costituivano la disciplina domestica di riferimento per il credito d'imposta sui dividendi attribuito ai residenti italiani; la Convenzione rinvia al credito che sarebbe spettato secondo tali disposizioni.

• Art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992

  La motivazione della sentenza tributaria è sufficiente quando consente di individuare il percorso logico-giuridico seguito dal giudice, anche se esposto sinteticamente.

• Art. 132 c.p.c. e art. 118 delle disposizioni di attuazione del c.p.c.

  La Corte ha escluso che la motivazione della sentenza d'appello fosse apparente o inesistente, ritenendo comprensibile la ragione decisiva del rigetto.

Massime di principio

• Una convenzione contro le doppie imposizioni normalmente garantisce al residente estero un trattamento equivalente a quello del residente nazionale, ma non può essere utilizzata per ottenere un vantaggio fiscale maggiore di quello riconoscibile al residente italiano nella stessa situazione.
• Quando la normativa interna limita un credito d'imposta e ne esclude il rimborso o il riporto dell'eccedenza, tale limitazione può applicarsi anche al non residente se serve a mantenere la parità di trattamento tra residenti e non residenti.
• Il principio di non discriminazione impedisce di trattare peggio il soggetto estero, ma non impone allo Stato di estendere al non residente benefici più ampi di quelli previsti per il contribuente nazionale.
• Nell'interpretare un trattato fiscale occorre considerare oggetto e finalità della convenzione: evitare la doppia imposizione e prevenire abusi, non creare nuovi benefici fiscali non previsti.
• Il rinvio della convenzione al credito d'imposta spettante a un residente implica l'applicazione delle condizioni e dei limiti della legislazione interna vigente al momento dell'imposizione.
• La verifica dei requisiti convenzionali, come residenza effettiva, qualifica di beneficiario effettivo e assoggettamento a imposizione, resta necessaria; tuttavia, se una ragione giuridica autonoma esclude il beneficio, le ulteriori questioni possono essere ritenute assorbite.