Risposta n. 60 del 2/11/2018

Trattamento Iva degli aggiustamenti da transfer pricing

L’interpello riguarda il possibile rilievo Iva degli aggiustamenti infragruppo previsti da un accordo di transfer pricing tra Alfa e la società extra-UE Beta. Il tema centrale è se le somme corrisposte per riallineare la redditività di Alfa al valore di libera concorrenza debbano essere considerate corrispettivi di una prestazione di servizi oppure variazioni del prezzo delle cessioni di beni X.

Fattispecie e contesto operativo

La società Alfa fa parte di un gruppo multinazionale che sta sviluppando in modo integrato prodotti e piattaforme per beni a marchio X. La titolarità del marchio e del know-how appartiene alla società extra-comunitaria Beta, che opera come �Principal� e assume i rischi di produzione e commercializzazione, concedendo marchio e know-how in uso gratuito alle consociate.

In base all’accordo infragruppo:

• Alfa opera come contract assembler;
• Alfa mette le proprie attrezzature a disposizione della consociata Gamma, che opera come contract manufacturer;
• Alfa coordina i fattori produttivi, le attività di commercializzazione, la logistica e il controllo qualità nell’interesse di Beta.

I beni X sono prodotti da Gamma e acquistati da Alfa a valori coerenti con la policy di transfer pricing del gruppo, in linea con il criterio arm's length. Successivamente, i beni sono commercializzati tramite Beta nel mercato nordamericano e nel resto del mondo, e tramite Delta nei mercati EMEA.

Quesito del contribuente

La società interpellante chiede se il contributo che Beta potrebbe riconoscere ad Alfa, qualora la marginalità consuntivata da quest’ultima si collochi fuori dall’intervallo interquartile di riferimento, sia rilevante ai fini Iva ai sensi dell’art. 3 del Dpr n. 633/1972.

Secondo la ricostruzione del contribuente, il pagamento annuale serve solo a ripristinare il livello minimo di profitto arm's length. Se il risultato di Alfa è inferiore al profitto di libera concorrenza, Beta versa la differenza; se è superiore, Alfa versa la differenza a Beta.

Soluzione interpretativa prospettata

Il contribuente afferma che l’onerosità, nel sistema Iva, va intesa in senso qualitativo e richiede un rapporto di controprestazione. Nel caso concreto, non vi sarebbe alcun nesso di corrispettività tra il contributo e una specifica obbligazione di fare, non fare o permettere resa da Alfa a favore di Beta.

Di conseguenza, le somme non sarebbero imponibili Iva perché:

• non esisterebbe una prestazione di servizi a titolo oneroso ex art. 3 del Dpr n. 633/1972;
• in subordine, anche qualora si ravvisasse un servizio, il contributo sarebbe comunque irrilevante in Italia ex art. 7-ter, poiché riferibile a un soggetto passivo stabilito fuori dall’Unione europea.

Normativa e principi richiamati dall’Agenzia

L’Agenzia richiama:

• l’art. 3, primo comma, del Dpr n. 633/1972, che assoggetta a Iva le prestazioni di servizi verso corrispettivo;
• l’art. 2, par. 1, e l’art. 24 della direttiva 2006/112/CE, che definiscono le prestazioni di servizi imponibili e le operazioni che non costituiscono cessioni di beni;
• la giurisprudenza della Corte di Giustizia UE, secondo cui un’operazione è imponibile solo se vi è un rapporto giuridico con scambio di reciproche prestazioni e nesso diretto tra servizio e controvalore ricevuto.

Richiama inoltre:

• l’art. 73 della direttiva 2006/112/CE, sulla base imponibile costituita dal corrispettivo effettivamente ricevuto;
• l’art. 13 del Dpr n. 633/1972, che individua la base imponibile nei corrispettivi dovuti secondo le condizioni contrattuali;
• il documento di lavoro della Commissione europea del 28 febbraio 2017, Working paper n. 923, che ammette possibili riflessi Iva delle rettifiche da transfer pricing solo quando vi sia un collegamento diretto con una cessione di beni o una prestazione di servizi.

L’Agenzia distingue inoltre il transfer pricing ai fini delle imposte dirette dal sistema Iva, osservando che il principio di libera concorrenza ha in ambito Iva una portata più circoscritta e che l’eventuale applicazione del valore normale è ammessa solo nei casi tassativi previsti dall’art. 80 della direttiva 2006/112/CE, recepito dall’art. 13, terzo comma, del Dpr n. 633/1972.

Soluzione interpretativa dell’Agenzia

L’Agenzia, esaminando l’accordo, rileva che Beta si obbliga ad acquistare da Alfa i beni X prodotti o fatti produrre da quest’ultima, mentre Alfa assume una serie di obbligazioni funzionali alla produzione e alla disponibilità dei beni, tra cui:

• produzione o acquisto delle attrezzature necessarie;
• produzione dei beni secondo le specifiche tecniche di Beta;
• rispetto dei volumi di produzione concordati.

Beta, quale Principal che assume il rischio finanziario, remunera Alfa con un prezzo di acquisto coerente con il criterio di libera concorrenza. L’eventuale aggiustamento interviene solo per colmare la differenza tra la remunerazione effettiva e il profitto arm's length.

Sulla base di queste clausole, l’Agenzia ritiene che il contributo/aggiustamento non costituisca il corrispettivo di una specifica prestazione resa da Alfa e non sia quindi autonomamente imponibile ai sensi dell’art. 3 del Dpr n. 633/1972. Le attività svolte da Alfa risultano già remunerate dal prezzo di compravendita dei beni X.

Parere dell’Agenzia delle Entrate sulla base imponibile Iva

Esclusa l’autonoma rilevanza del contributo come prestazione di servizi, l’Agenzia verifica se le somme possano incidere sulla base imponibile delle cessioni di beni X.

Richiamando il principio secondo cui la base imponibile Iva è il corrispettivo effettivamente ricevuto e non un valore normale astratto, l’Agenzia precisa che gli aggiustamenti da transfer pricing incidono sull’Iva solo se esiste:

• un corrispettivo, in denaro o in natura;
• l’individuazione delle cessioni o prestazioni cui il corrispettivo si riferisce;
• un legame diretto tra l’aggiustamento e tali operazioni.

Nel caso esaminato, dall’accordo tra Alfa e Beta non emerge un collegamento diretto tra gli aggiustamenti e le singole cessioni dei beni X. Pertanto, gli importi devono ritenersi, in linea di principio, non rilevanti ai fini Iva e non possono essere qualificati come variazioni in aumento o in diminuzione della base imponibile delle transazioni.

Conclusioni operative

L’Agenzia conclude che:

• il contributo/aggiustamento non integra un’autonoma prestazione di servizi imponibile;
• non costituisce, sulla base dei fatti rappresentati, una variazione del corrispettivo delle cessioni di beni X;
• di conseguenza, non rileva ai fini Iva, salvo diversa valutazione in presenza di elementi ulteriori che dimostrino un nesso diretto con specifiche operazioni.

L’Agenzia precisa infine che il parere è limitato al profilo interpretativo Iva e non considera eventuali profili di abuso del diritto ai sensi dell’art. 10-bis della legge n. 212/2000.