Sentenza del 15/03/2023 n. 7441 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Le società contestavano due riprese a tassazione (anni 2009 e 2010) delle quote di ammortamento dell'avviamento: 1) ammortamento relativo all'acquisto di un ramo d'azienda da TPL a TIL (quota annua €250.000) ritenuto indeducibile dall'Amministrazione per violazione dell'art.103, comma 3 del D.P.R. 917/1986; 2) ammortamento relativo all'allocazione del disavanzo di fusione (quota annua €265.406) ritenuto indeducibile per violazione del D.Lgs. 358/1997, art.6 commi 3 e 4 e per presunta elusività ai sensi della L. 27 luglio 2000, n. 212, art.10-bis. Le società inoltre hanno eccepito l'efficacia del giudicato esterno derivante da una precedente sentenza definitiva (anno d'imposta 2003) che aveva già dichiarato legittima l'iscrizione e l'ammortamento dell'avviamento.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondati i primi tre motivi principali delle società (relativi soprattutto al mancato esame e alla violazione dell'efficacia del giudicato esterno da parte della Commissione regionale) e ha accolto altresì il ricorso incidentale dell'Agenzia sul profilo della motivazione apparente relativo al secondo rilievo. In conseguenza di entrambe le accoglienze la sentenza impugnata è stata cassata e la causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione per nuovo esame degli appelli (compresi i motivi non esaminati dal giudice regionale). La Corte ha inoltre disposto la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità in sede di rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 103, comma 3

  Norma fiscale che disciplina la deducibilità delle quote di ammortamento di avviamento; il collegio rileva che la deducibilità è subordinata alla corretta iscrizione e valutazione dell'avviamento e che una pronuncia passata in giudicato che ne confermi la correttezza vincola i successivi periodi d'imposta quando si tratta di elementi stabili e pluriennali.

• D.Lgs. 8 ottobre 1997, n. 358, art. 6, commi 3 e 4

  Norme richiamate dall'Amministrazione in relazione alla deducibilità dell'ammortamento derivante da operazioni di fusione/allocazione di disavanzi; la Corte demanda il riesame al giudice di merito sul punto dopo avere censurato la motivazione regionale.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10-bis

  Richiamata dall'ufficio sul profilo di elusività dell'operazione; la Corte richiede un esame motivato in sede di merito ma ha censurato la sentenza impugnata per vizio di motivazione relativo al secondo rilievo.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2

  Norma processuale rilevante ai fini della corretta pronuncia della Commissione tributaria; richiamata nelle doglianze sul vizio di omessa o apparente pronuncia.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 61

  Norma processuale citata con riferimento a motivazione e nullità delle decisioni; utilizzata per valutare la regolarità della motivazione del giudice regionale.

• Codice di procedura civile: art. 112, art. 132, art. 156

  Disposizioni richiamate in ordine all'obbligo di decidere sulle eccezioni (art.112) e ai profili di motivazione e motivazione apparente (art.132 e art.156), applicate dalla Cassazione per censurare l'omessa o apparente motivazione della CTR.

• Codice di procedura civile: art. 360 c.p.c., comma 1 (nn. 3 e 4)

  Fondamento di diritto del ricorso per cassazione invocato dalle parti per vizio di motivazione (n.4) e per errata applicazione/falsa applicazione di norme (n.3); la Corte ha accolto i motivi sulla base di tali deduzioni.

• Codice civile: art. 2909

  Citato dalle società in relazione all'efficacia del giudicato esterno; la Corte ha richiamato il principio secondo cui il giudicato esterno vincola quando riguarda elementi durevoli o qualificazioni di rapporti pluriennali.

• Codice civile: art. 2426, comma 1, n.6

  Richiamato in relazione ai principi contabili e alla corretta valutazione e ammortamento delle immobilizzazioni immateriali (avviamento); la Corte ha ritenuto che la CTR abbia dovuto considerare anche il precedente giudicato che aveva già valutato tali aspetti.

• Costituzione, art. 111, comma 6

  Richiamata in tema di motivazione minima necessaria; la Corte ha ritenuto che la motivazione apparente/inadeguata della CTR non soddisfacesse il requisito costituzionale.

Massime di principio

• Il giudicato esterno (sentenza passata in giudicato) può vincolare accertamenti tributari relativi a periodi d'imposta successivi quando concerne qualificazioni o fatti di natura durevole o pluriennale (es. la corretta iscrizione in bilancio di un avviamento e la sua concreta redditivitá futura).
• L'Amministrazione può controllare i criteri di redazione del bilancio, ma se esiste una pronuncia definitiva che ha accertato la correttezza delle valutazioni (civilistiche e contabili) tale accertamento ostacola il riesame delle stesse questioni nei giudizi successivi sui periodi d'imposta collegati.
• Il giudice d'appello deve espressamente pronunciarsi sulle eccezioni di giudicato sollevate dalle parti: il silenzio o la mancata motivazione in proposito costituiscono vizio rilevante e legittimano la cassazione.
• La motivazione della sentenza di merito non può essere meramente formale o per relationem senza consentire il controllo logico-giuridico: l'adesione alla motivazione del primo grado dev'essere tale da rendere agevole il controllo (esplicitazione degli argomenti e della loro identità con quelli esaminati in primo grado).
• Quando si discute la deducibilità di quote di ammortamento di avviamento a seguito di fusioni o operazioni straordinarie, il giudice deve valutare la documentazione e la metodologia adottata per l'allocazione dei valori e per la determinazione del disavanzo/avviamento; l'ufficio può contestare la mancanza di prova o la natura elusiva dell'operazione, ma ciò richiede motivazione chiara.
• In caso di motivazione apparente o omissione di decisione su questioni decisive, la Corte di cassazione può cassare e rinviare al giudice di merito per un nuovo esame, non provvedendo essa stessa alla decisione di merito sui punti fattuali non definiti.