Sentenza del 15/03/2023 n. 7438 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la decisione che aveva ritenuto decaduto il potere d'accertamento relativamente alla ripresa a tassazione della quota d'ammortamento dell'avviamento (imponibile Euro 265.406,00) derivante dall'allocazione del disavanzo da fusione (operazione perfezionata nel 2004) e dedotta nel bilancio/ dichiarazione per il 2011. L'ufficio aveva notificato avviso d'accertamento nel 2016; la questione centrale è se il termine di decadenza ex art. 43 DPR 600/1973 dovesse essere riferito all'anno in cui la fusione/operazione si era verificata (2004) o all'anno per il quale si contestava la deduzione della quota (2011). L'Amministrazione sosteneva che l'accertamento sulla quota 2011 fosse tempestivo e che, per componenti pluriennali, l'ufficio possa contestare il fatto generatore anche con riguardo agli esercizi successivi entro i termini relativi a ciascun esercizio.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia e ha rinviato il giudizio alla stessa corte in diversa composizione. La Corte ha enunciato il principio di diritto secondo cui, per componenti di reddito ad efficacia pluriennale (come le quote d'ammortamento dell'avviamento), quando la contestazione riguarda non il mero errato computo del singolo rateo ma il fatto generatore o il presupposto costitutivo del componente pluriennale, il termine di decadenza dell'Amministrazione va valutato con riferimento al termine per la rettifica della dichiarazione nella quale il singolo rateo è indicato (ossia l'anno effettivamente contestato), e non con riferimento all'anno in cui il componente è nato o è stato iscritto per la prima volta in bilancio.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43

  Disciplina i termini di decadenza per l'accertamento; la Corte ha chiarito che, per componenti pluriennali contestati nel loro fatto generatore, il termine va calcolato rispetto alla dichiarazione dell'anno in cui il singolo rateo è dedotto.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57

  Richiamato nel motivo d'impugnazione in relazione alla disciplina delle rettifiche e dei termini; utilizzato nel quadro delle norme fiscali pertinenti al potere di rettifica.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 7, comma 1

  Principio di autonomia e annualità dei periodi d'imposta: la Corte lo conferma come criterio interpretativo chiave per stabilire che l'indicazione in una dichiarazione vale per l'anno cui si riferisce e che l'accertamento può essere possibile per ciascuna annualità.

• D.Lgs. 8 ottobre 1997, n. 358, art. 6, commi 3 e 4

  Norme relative alla deducibilità delle quote d'ammortamento dell'avviamento; l'Ufficio aveva sostenuto l'indeducibilità ex tali commi come motivo dell'accertamento.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10-bis

  Norma richiamata dall'Ufficio a supporto della contestazione dell'operazione societaria; la Corte ne ha tenuto conto nel quadro delle argomentazioni sull'iter temporale dell'accertamento.

Massime di principio

• Per componenti di reddito ad efficacia pluriennale (es. avviamento), se la contestazione riguarda il fatto generatore o il presupposto costitutivo (non il mero errato calcolo del singolo rateo), il termine di decadenza va misurato rispetto all'anno in cui è dichiarato e dedotto il singolo rateo, non all'anno di prima manifestazione del componente.
• L'autonomia e l'annualità dei periodi d'imposta implicano che l'Amministrazione può sindacare la stessa fattispecie su annualità diverse; la 'definitività' di una dichiarazione di prima emersione non preclude necessariamente l'accertamento degli effetti negli esercizi successivi.
• Quando si riceve un avviso relativo a una quota pluriennale, verificare sempre la scadenza di decadenza riferita all'anno del rateo contestato e non solo la data dell'operazione originaria.
• Per difendersi efficacemente, il contribuente deve documentare il fatto generatore e il presupposto costitutivo del componente pluriennale (ad es. motivazione economica della allocazione dell'avviamento, atti di fusione), poiché l'Ufficio può contestarne la fondatezza anche in anni successivi entro i termini relativi a quegli anni.
• Se sussiste contrasto giurisprudenziale sulla decorrenza del termine, è utile richiamare i principi delle Sezioni Unite (che privilegiano l'anno del singolo rateo dichiarato quando si contesta il fatto generatore) e segnalare la loro applicazione nel caso concreto.