Sentenza del 16/10/2020 n. 22489 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Accertamento IVA per l'anno 2002: l'amministrazione contestava la detrazione IVA relativa a 21 fatture emesse dalla S.C. S.r.l., ritenuta fornitore soggettivamente inesistente e soggetto interposto in una frode intracomunitaria. La controversia verteva sulla prova della fittizietà del fornitore e sulla necessità che l'Agenzia dimostrasse anche, anche per presunzioni fondate su elementi oggettivi e specifici, la consapevolezza (o la colpa per mancata diligenza) del destinatario delle fatture che l'operazione fosse funzionale a un'evasione dell'IVA. La CTR aveva annullato l'accertamento per carenza di presunzioni gravi, precise e concordanti e per insufficiente motivazione e contraddittorio; l'Agenzia ha impugnato in Cassazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi sette motivi di ricorso dell'Agenzia, ritenendo la CTR contraddittoria e insufficiente nella motivazione (soprattutto circa la comprensione della natura della violazione), e carente nell'accertare se il contribuente avesse assolto l'onere di allegazione richiesto per far valere l'eventuale nullità per difetto di contraddittorio endoprocedimentale. La Corte ha richiamato il principio secondo cui, in caso di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare la fittizietà del fornitore e, anche per vie presuntive fondate su elementi oggettivi e specifici, la conoscenza o la prevedibilità della frode da parte del destinatario; se tale onere è assolto, grava poi sul contribuente la prova di avere adottato la diligenza massima esigibile. La decisione della CTR è stata cassata e la causa rinviata alla CTR del Piemonte per nuovo esame (anche sulla applicazione dell'ius superveniens del D.L. 16/2012, art. 8 e sulle spese).

Norme richiamate

• DPR 633/1972, art. 19

  Norma richiamata nel contesto delle regole IVA sulle fatture e sulla detrazione; utilizzata per valutare la legittimità della detrazione svolta dal contribuente.

• DPR 633/1972, art. 21

  Riguarda l'obbligo di documentazione delle operazioni ai fini IVA (fatturazione); richiamato nella valutazione della genuinità delle fatture e delle operazioni.

• DPR 633/1972, art. 51

  Richiamato nei motivi di impugnazione relativi agli obblighi documentali e probatori dell'Amministrazione in tema di IVA.

• DPR 633/1972, art. 54

  Richiede che le presunzioni su cui si fonda l'accertamento siano gravi, precise e concordanti; la Corte ha sottolineato che la CTR non ha adeguatamente valutato o motivato l'esistenza (o meno) di tali presunzioni.

• DPR 633/1972, art. 56

  Rilevante nel quadro delle disposizioni procedurali e sanzionatorie IVA; citato dall'Ufficio a supporto dell'atto impositivo.

• Cod. Civ., art. 2697

  Norma sull'onere della prova; richiamata per chiarire la distribuzione dell'onere probatorio tra Amministrazione e contribuente: l'Agenzia deve fornire elementi (anche presuntivi) dell'inserimento dell'operazione nella frode; una volta assolto tale onere, il contribuente deve provare la diligenza adottata.

• D.L. 16/2012, art. 8 (ius superveniens)

  Norma sopravvenuta menzionata dal contribuente nel controricorso quale possibile causa di applicazione favorevole; la CTR dovrà valutare in sede di rinvio la sua applicabilità.

• Codice di Procedura Civile, art. 360 c.p.c.

  Fondamento delle censure in Cassazione (vizi di motivazione, violazione di legge): la Corte ha accolto i motivi rilevando carenze di motivazione e applicazione del diritto.

Massime di principio

• Se l'Amministrazione contesta fatture emesse da un fornitore ritenuto soggettivamente inesistente, deve provare non solo la fittizietà oggettiva del fornitore, ma anche – anche tramite presunzioni basate su elementi oggettivi e specifici – che il destinatario fosse a conoscenza o avrebbe dovuto essere a conoscenza, con ordinaria diligenza, che l'operazione era funzionale a una frode IVA.
• Una volta che l'Amministrazione assolva l'onere probatorio sopra indicato, grava sul contribuente l'onere di provare di avere adottato la diligenza massima esigibile (comportamenti e verifiche documentali ragionevoli e proporzionati alle circostanze) per non partecipare alla frode; la mera regolarità contabile o i pagamenti non escludono automaticamente la responsabilità.
• Le presunzioni su cui si fonda l'accertamento devono essere gravi, precise e concordanti; la loro insufficienza o la mancanza di adeguata motivazione dell'avviso di accertamento può portare all'annullamento dell'atto.
• Per tributi ‘armonizzati’ come l'IVA l'Amministrazione è tenuta al contraddittorio endoprocedimentale anche nelle indagini 'a tavolino'; la violazione di tale obbligo può rendere invalido l'atto solo se il contribuente dimostra di aver enunciato concretamente le ragioni che avrebbe potuto far valere e non si è limitato a eccezioni pretestuose.
• L'atto di accertamento deve essere motivato in modo leggibile e non contraddittorio: deve risultare chiaro quali sono le violazioni contestate e su quali elementi l'Amministrazione fonda il suo rilievo, affinché il contribuente possa esercitare efficacemente il diritto di difesa.
• In caso di dubbi procedurali o di applicazione di norme sopravvenute favorevoli al contribuente (ius superveniens), il giudice di rinvio dovrà valutare l'eventuale applicazione e decidere anche sulle spese processuali.