Cassazione Penale, Sentenza n. 00666/2026 del 08/01/2026

Esito

La controversia

Il ricorrente impugnava la sentenza di appello che lo aveva condannato per più reati tributari (violazione dell'art. 3 d.lgs. n. 74/2000 - capo 4; violazioni dell'art. 10 d.lgs. n. 74/2000 - capi 5 e 6). I motivi di ricorso contestavano: (1) composizione del Collegio diverso da quello che celebrò il processo; (2) inammissibilità dell'appello del Pubblico Ministero per vizi formali; (3) errata valutazione della frode e del dolo specifico ex art. 3 d.lgs. 74/2000; (4) vizio di motivazione e violazione di legge circa l'omessa verifica dei fascicoli clienti e la ricostruzione contabile; (5) prescrizione del reato contestato al capo 4; (6) mancato proscioglimento ai sensi dell'art. 131-bis (tenuità/causa di non punibilità); (7) violazione del ne bis in idem per sovrapposizione di sanzione tributaria e penale; (8) errori nel trattamento sanzionatorio (uso della pena vigente al momento della decisione anziché quella ratione temporis, mancata applicazione della riduzione per pagamento integrale prima del dibattimento e mancata applicazione della norma più favorevole introdotta dall'art. 21-ter d.lgs. n. 74/2000).

La decisione

La Corte di legittimità ha dichiarato il ricorso fondato limitatamente al quinto motivo (prescrizione del reato contestato al capo 4) e all'ottavo motivo (trattamento sanzionatorio), mentre ha ritenuto manifestamente infondati gli altri motivi. In concreto: la condanna relativa al capo 4 (art. 3 d.lgs. n. 74/2000) è stata annullata senza rinvio perché il reato è estinto per prescrizione alla data della deliberazione della Corte d'appello; i reati contestati ai capi 5 e 6 (art. 10 d.lgs. n. 74/2000) non sono prescritti e restano in piedi. Sulla questione del trattamento sanzionatorio la Corte ha rilevato un errore della Corte territoriale nell'applicare la pena vigente al momento della decisione anziché quella vigente al momento della commissione del reato e nell'omessa applicazione delle riduzioni contestate (riduzione per pagamento integrale prima del dibattimento e applicazione della norma piu' favorevole, art. 21-ter d.lgs. n. 74/2000). Pertanto la parte della sentenza relativa alla quantificazione della pena è stata annullata nella parte interessata e rinviata al giudice di merito per la nuova determinazione della pena secondo la legge ratione temporis e l'applicazione delle eventuali riduzioni.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 74 del 2000, art. 3

  L'art. 3 sanziona la frode fiscale ma, per integrare il 'mezzo fraudolento', è necessario un 'quid pluris' rispetto a semplici irregolarità contabili: artifici idonei a rendere difficoltoso o ostacolare l'accertamento. La Corte ha ritenuto che la rinumerazione delle fatture, i pagamenti in contanti tramite assegni e l'uso del conto della moglie costituiscano tali artifici e dimostrino il dolo specifico d'evasione.

• d.lgs. n. 74 del 2000, art. 10

  L'art. 10 tutela la trasparenza fiscale e punisce l'occultamento o la distruzione di documentazione contabile quando ciò renda difficoltosa la ricostruzione delle operazioni. La Corte ha ritenuto integrato il reato perché la contabilità parallela è stata ricostruita 'aliunde' tramite riscontri con clienti e indagini bancarie: si configura occultamento (reato permanente) e non mera distrazione di documenti.

• art. 21-ter d.lgs. n. 74 del 2000 (introdotto dall'art. 1, comma 1, d.lgs. n. 87 del 2024)

  Norma recentemente introdotta che disciplina la convergenza e il trattamento sanzionatorio più favorevole; la Corte ha ritenuto che la norma più favorevole possa incidere sul calcolo della pena e che tale valutazione dovesse essere presa in considerazione dal giudice di merito.

• art. 525 cod. proc. pen.

  Sulla composizione del collegio: la Corte ha ritenuto che la sostituzione del collegio non invalidi automaticamente la sentenza quando, in udienza, le parti abbiano effettivamente svolto la discussione innanzi al nuovo collegio e le conclusioni siano state riportate a verbale.

• art. 582 cod. proc. pen. (e art. 591 cod. proc. pen.)

  Sulle formalità dell'impugnazione del Pubblico Ministero: la giurisprudenza e la Corte affermano che l'assenza di indicazione del nominativo dell'incaricato non comporta automaticamente l'inammissibilità dell'appello dell'ufficio se non vi è concreta incertezza sulla provenienza dell'atto; la ricezione dell'atto presso la cancelleria presuppone verifiche che escludono tale incertezza.

• art. 131-bis cod. pen.

  Relativamente alla causa di non punibilità per particolare tenuità o al proscioglimento ex art. 131-bis (o analoghe forme), la Corte ha ricordato che l'istanza deve essere espressa e documentata nel grado di giudizio in cui se ne chiede il riconoscimento; l'omessa richiesta in appello e la mancata allegazione dei presupposti rendono infondata la censura sull'omesso proscioglimento d'ufficio.

• art. 17 d.lgs. n. 241/1997

  La Corte ha richiamato il principio dell'alterità soggettiva tra soggetti diversi (associazione professionale e singoli associati): l'esistenza di atti amministrativi/tributari nei confronti dell'associazione non determina automaticamente il bis in idem rispetto alla responsabilità penale dei singoli, se l'entità giuridica di imputazione è differente.

• norme e prassi emergenziali sulla sospensione dei termini per la pandemia (ordinanza del giudice comunicata il 29/05/2020)

  La Corte ha convalidato il computo dei termini di sospensione intervenuti nel periodo pandemico (fino al 31/07/2020) così come declinati dal giudice di merito, incidendo sul calcolo della prescrizione; anche con conteggi conservativi la prescrizione del capo 4 sarebbe comunque maturata prima della deliberazione.

Massime di principio

• La sostituzione del collegio giudicante non determina automaticamente nullità della sentenza se risulta a verbale che la discussione è stata effettivamente compiuta innanzi al nuovo collegio e le parti non hanno chiesto rinnovazione.
• I vizi formali nell'atto di appello del Pubblico Ministero non comportano necessariamente l'inammissibilità se non sussiste concreta incertezza sulla legittima provenienza dell'atto dall'ufficio dell'appellante.
• Per integrare l'art. 3 d.lgs. 74/2000 è necessario un 'quid pluris' rispetto a mere irregolarità contabili: condotte come numerazioni fittizie, pagamenti occultati o uso di conti di terzi possono costituire gli artifici idonei a ostacolare gli accertamenti e comprovare il dolo specifico d'evasione.
• Il reato di occultamento delle scritture contabili è di natura permanente: la prescrizione decorre dal giorno in cui è cessata l'attività di occultamento o dalla data prevista dalla contestazione, per cui la sua maturazione può essere posteriore rispetto ad altri reati contigui.
• Le misure emergenziali (sospensioni dei termini per la pandemia) incidono concretamente sul calcolo della prescrizione e devono essere computate secondo gli atti e le ordinanze del giudice; la mancata impugnazione di tali ordinanze può essere rilevante nel computo.
• La causa di non punibilità per particolare tenuità o le attenuanti a effetto speciale richiedono che la difesa le deduca e documenti puntualmente nel grado di giudizio in cui se ne chiede il riconoscimento; l'affermazione generica di collaborazione o pagamento non è sufficiente.
• Il ne bis in idem non opera quando la sanzione amministrativa o tributaria è stata irrogata a soggetti giuridicamente distinti (es. associazione professionale) rispetto al soggetto penalmente imputato, salvo che ricorrano condizioni di riconducibilità dell'illecito al medesimo centro di imputazione.
• In tema di trattamento sanzionatorio, il giudice deve applicare la legge penale più favorevole ratione temporis; la presenza di norme successive che prevedono riduzioni o meccanismi di convergenza con sanzioni amministrative può incidere sulla determinazione della pena e impone una valutazione specifica in sede di merito.